Dato for udgivelse

14 Oct 2021 12:10

Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal

28 Sep 2021 11:24

SKM-nummer

SKM2021.532.SR

Myndighed

Skatterådet

Ansvarlig styrelse

Skattestyrelsen

Sagsnummer

19-0633387

Dokument type

Bindende svar

Overordnede emner

Afgift + Skat

Overemner-emner

Arv og gaver

Emneord

+/- 15 pct.-reglen – gaveafgift – familieoverdragelse – realkreditbelåning – ikke særlige omstændigheder – ejendomsavancebeskatning

Resumé

Skatterådet kunne bekræfte, at spørger kunne overdrage 2/3 sin ejendom til sin søn til en overdragelsessum på 4.025.000 kr. opgjort efter 15 pct.-reglen i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982, uden at der skulle betales gaveafgift.

Sønnen påtænkte i forbindelse med overdragelsen at optage et realkreditlån, hvor størrelsen af lånet indikerede, at ejendommens værdi ville være vurderet ca. 21 pct. højere end overdragelsessummen opgjort efter 15 pct.-reglen.

Skatterådet traf beslutning om, at der efter en samlet konkret vurdering ikke forelå særlige omstændigheder. Rådet lagde vægt på, at en prisforskel på 21 pct. mellem overdragelsessummen og holdepunktet i form af realkreditbelåningen, ikke kunne anses som væsentlig, når der ikke var andre holdepunkter.

Hjemmel

Lovbekendtgørelse nr. 47 af 12. januar 2015 om afgift af dødsboer og gaver (boafgiftsloven)
Cirkulære nr. 185 af 17. november 1982, om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer mm. og ved gaveafgiftsberegning
Lovbekendtgørelse nr. 132 af 25. januar 2019 om beskatning af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom.

Reference(r)

Boafgiftslovens § 27
Boafgiftslovens § 12
Cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 (værdiansættelsescirkulæret) pkt. 2, pkt. 4, pkt. 6, pkt. 8, pkt. 48
Ejendomsavancebeskatningslovens § 2
Ejendomsavancebeskatningslovens § 3

Henvisning

Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.A.6.2.

Henvisning

Den juridiske vejledning, 2021-2, afsnit C.H.2.1.8.2.

Spørgsmål

  1. Kan Skatterådet godkende, at faren kan sælge 2/3 af en ejendom til sin søn til en kontantpris på 4.025.000 kr., som ligger inden for vurderingsprisen plus/minus 15 procent, således at der ikke skal betales gaveafgift?
  2. Kan Skatterådet bekræfte, at den ejendomsavanceskat, som faren skal betale, beregnes ud fra handelsprisen på 4.025.000 kr.?

Svar

  1. Ja, se dog begrundelse
  2. Ja, se spørgsmål 1

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er ejer af et rækkehus. Der er tale om et enfamiliehus, som er vurderet med en ejendomsværdi på 5.250.000 kr., hvilket svarer til vurderingen af de andre tilsvarende huse i rækkehusbebyggelsen.

Spørger vil gerne inden årets udgang sælge 2/3 af ejendommen til sin søn, altså en nært beslægtet person, og spørger vil gerne anvende reglen om, at man kan sælge til en nærtbeslægtet person inden for vurderingsprisen plus/minus 15 procent. Spørgers søn og hans kæreste lejer sig i øjeblikket ind i 2/3 af ejendommen.

Konkret vil der være tale om en kontantpris på 4.025.000 kr., hvilket svarer til vurderingsprisen plus 15 procent. (2/3 af 5.250.000 + 15 procent)

Ejendommen blev købt i 2003 af spørgers mor, spørgers søster og spørger selv med en tredjedel til hver. Formålet var at få spørgers på det tidspunkt 82-årige mor tættere på spørger og spørgers familie, der bor fire gader derfra.

Ejendommen blev købt for 3,2 millioner kr. i fri handel.

Da spørgers mor døde i 2011, arvede spørger halvdelen af morens andel, så han dermed ejede 50 procent af ejendommen, og spørger og søsterens aftalte, at spørgeren købte søsterens andel, så spørger dermed kom til at eje ejendommen 100 procent. Prisen for søsterens andel blev ansat efter en mæglervurdering og svarede nogenlunde til Skats ejendomsvurdering, som på det tidspunkt var korrekt i forhold til de ensartede huse i området.

Huset var i 2011 indvendigt noget nedslidt, og der er foretaget løbende vedligeholdelse og forbedringer, så anskaffelsesprisen i regnskabet er opgjort til 5,2 millioner kr.

Spørger har ikke selv boet i ejendommen. Spørgers andel af ejendommen – fra 2003 til 2011 en tredjedel og siden 2011 hele ejendommen – har været lejet ud i to eller tre lejemål under virksomhedsordningen. Både spørgers datter og nu aktuelt spørgers søn og hans familie har været lejere, men den største del af udlejningen er sket til ikke nærtbeslægtede.

Der er tale om et godt hus med en god beliggenhed i et hyggeligt kvarter tæt på spørger og spørgers kones private bolig, og tanken med at overtage huset i 2011 var, at det på et senere tidspunkt kunne blive videresolgt til spørgers søn eller datter, hvis de havde ønske om det. Det kunne spørger og spørgers kone se en kvalitet i.

Spørger er bevidst om, at han vil skulle beskattes af gevinst ved salget.

På baggrund af Skattestyrelsens anmodning om yderligere oplysninger, har spørger videre oplyst følgende:

“…

Skattestyrelsen spørger, hvor stort et lån det forventes, at der vil blive optaget eller overtaget i ejendommen i forbindelse med overdragelsen.

Svar:

Vi har i efteråret 2019 indgået købsaftale (med forbehold for Skattestyrelsens bindende svar) om, at jeg sælger 2/3 af ejendommen til A (søn). Salgsprisen er aftalt til 4.025.000 kr. for de 2/3.

Ved aftalens indgåelse var det planen, at købesummen på 4.025.000 kr. skulle berigtiges med en kontant udbetaling på 125.000 kr. og optagelse af realkreditlån for resten, hvorved køber ville kunne betale 3.900.000 til sælger.

Da der efter en gennemførelse af aftalen vil være tale om delt ejerskab, hvor A (søn) ejer 2/3 af ejendommen, og jeg ejer 1/3 af ejendommen, vil lånet skulle optages som et fælleslån i hele ejendommen på 5.850.000 kr.

Købers andel af dette lån vil således være 3.900.000 kr., mens min andel af lånet vil være 1.950.000 kr. Ved gennemførelse af salget vil jeg indfri de eksisterende lån, således at der ikke vil være andre lån end det nye fælles lån i ejendommen.

Lånet er således endnu ikke optaget.

Skattestyrelsen spørger, om der har været indhentet en sagkyndig vurdering, som fx er blevet foretaget af en ejendomsmægler.

Svar:

Vi indhentede i 2011 en uvildig vurdering fra en ejendomsmægler, da min søster efter vores mors død ønskede at sælge sin andel af ejendommen. Ejendomsmægler vurderede dengang 2/3 af ejendommen til 3.200.000 kr. Denne vurdering anvendte vi som grundlag for mit køb af min søsters andel.

Vi har ikke siden da indhentet sagkyndig vurdering fra for eksempel en ejendomsmægler, således heller ikke i forbindelse med den aktuelle aftale.

Skattestyrelsen spørger, om der er foretaget væsentlige investeringer i renovering og/eller modernisering af ejendommen siden offentliggørelsen af ejendomsvurderingen fra 2011.

Svar:

Vi gennemførte i 2017 en istandsættelse med vedligeholdelsesudgifter på 160.176 kr. og forbedringer for 643.289 kr. (primært nedlæggelse og udskiftning af toiletter og køkkener, som var opført i 1960’erne).

Oplysningerne fremgår af det regnskab, som statsautoriseret revisor F udarbejdede, og som efter anmodning blev fremsendt til Skattestyrelsen (dengang Skat) i 2018.

Udgiften til forbedringer medførte en forhøjelse af anskaffelsessummen til 5.164.449 kr. for hele ejendommen, som det fremgår af regnskabet. Der er ikke siden 2017 gennemført væsentlige investeringer i renovering eller modernisering, hvorfor anskaffelsessummen er uændret.

Skattestyrelsen spørger, om der i forbindelse med overdragelsen af ejendommen efter 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret vil blive givet midler i form af gaver, testamenter eller andre formueoverførsler til eventuelle øvrige børn?

Svar:

Nej.

…”

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørger mener, at spørgsmålene kan besvares med ja. Der er tale om anvendelse af reglen om, at Skattestyrelsen kan acceptere salg af ejendom til nært beslægtet person, såfremt ejendommen sælges til den seneste offentlige ejendomsvurdering plus/minus 15 procent.

Spørger har haft udkastet til det bindende svar i høring, som han den 12. juli 2021 har afgivet følgende bemærkninger til:

“Til Skatterådet via Skattestyrelsen

“Jeg takker for muligheden for at komme med bemærkninger til Skattestyrelsens udkast til svar på min anmodning om bindende svar, som jeg beder om bliver fremsendt i ubeskåret form til Skatterådet.

Jeg fremsendte min anmodning i august 2019, altså for næsten to år siden. Der er tale om en anmodning, som man ifølge Skattestyrelsen kan forvente svar på inden for 3 måneder, og en ventetid på to år eller mere betyder jo, at der bliver tale om en rent teoretisk sag uden praktisk betydning. Det ved Skattestyrelsen selvfølgelig godt, og det var formentlig også meningen, idet man dermed følger en af de vigtigste regler i den tidligere søadmiral Parkinsons lov, som siger:

“Forhalingen er den mest nederdrægtige form for afvisning”.

Parkinsons lov indeholder mange andre gode betragtninger for dem, der interesserer sig for offentlig forvaltning og for forholdet mellem borgere og statsmagt, og jeg kan anbefale Skatterådets medlemmer at læse den. Jeg er sikker på, at Skattestyrelsen vil have et eksemplar stående på reolen ved siden af Karnovs lovsamling, så de kan tage fat i den, der passer bedst til lejligheden, når borgerne er så besværlige at henvende sig.

Skattestyrelsen spørger mig, om jeg ønsker at fastholde mine tidligere fremsendte bemærkninger, men dem synes jeg, vi skal udelade. Ikke fordi jeg ikke mener det, men fordi det er for kedeligt at læse, og jeg vil ikke bede Skatterådets medlemmer bruge tid på det. Det er alligevel uden betydning.

I stedet skal jeg søge at formulere mig kort:

Sagens faktum er klart og ubestridt og har været det fra starten: Ejendommen, som jeg påtænkte at sælge, er betydeligt mere værd end den offentlige vurdering. Ikke fordi der er særlige omstændigheder ved ejendommen, men fordi Skats ejendomsvurdering er 10 år gammel. Det har alle vidst, det har ingen lagt skjul på. Det var forudsætningen for min anmodning om et bindende svar.

Der har siden 1982 været et regelsæt, der siger, at man kan sælge til nærtbeslægtede til vurderingsprisen plus minus 15 procent. Det er det regelsæt, der gælder. Jeg har flere gange spurgt Skattestyrelsen, om der er andre regler, eller om man kan vejlede mig om, hvad jeg kan og ikke kan, hvis Skattestyrelsen mener, jeg ikke kan bruge dette regelsæt, men det har Skattestyrelsen afvist. Der findes altså ikke andre regelsæt eller en anden praksis, som borgerne kan støtte sig til.

Heraf følger: Hvis Skattestyrelsen er utilfreds med regelsættet, kan den indføre et nyt eller bede skatteministeren gøre det, evt. ved en lovændring. Hvis Skattestyrelsen mener, at praksis er uklar på grund af en dom fra 2016, kan den skabe klarhed. Ingen af delene har Skattestyrelsen gjort, og den har dog haft rigelig tid til det. Ergo gælder det regelsæt, som er det eneste, der er.

Jamen, hvordan kan jeg påstå, at jeg som borger skulle vide det, udover at det er almindelig sund fornuft? Det kan jeg, fordi det har Højesteret fastslået.

I en kendelse fra 26. april 2021 om netop dette emne – hvad gælder, når Skats offentlige ejendomsvurdering er blevet forældet? – fastslog Højesteret, at det er Skattestyrelsens problem, ikke borgernes. Meget logisk. Regelsættet fra 1982 gælder. Det er Skattestyrelsen, der må bære risikoen, og man kan ikke tørre problemet af på borgerne, fastslog Højesteret.

Jeg citerer her fra Højesterets kendelse, som er ganske klar:

“Værdiansættelsescirkulæret bygger på en forudsætning om, at det offentlige er nærmest til at bære risikoen, hvis den offentlige ejendomsvurdering er for lav, jf. bl.a. TfS 1984.418. Dette gælder efter Højesterets opfattelse også, hvor de offentlige ejendomsvurderinger gennem en længere periode ikke er blevet ajourført. Det forhold, at ejendomsvurderingen er blevet videreført uændret siden 2011/2012, kan i overensstemmelse med skattemyndighedernes tilkendegivelser ikke i sig selv udgøre en særlig omstændighed, der kan begrunde fravigelse af udgangspunktet om anvendelse af 15 %’s-reglen”.

Det er jo klar tale, og så burde den ged jo være barberet. Men nej. Man skulle jo være en dårlig jurist, hvis man ikke kunne argumentere for hvad som helst, også selv om det er i strid med Højesterets kendelser, og jeg ville aldrig beskylde Skattestyrelsens jurister for at være dårlige. De har formentlig bare fået at vide af nogen højere oppe i systemet, at de skal mene noget andet end Højesteret.

Nu kan det som nævnt være hip som hap for mig, hvad Skatterådet når frem til i denne sag.

Men jeg vil nu gerne bede om et svar alligevel, for det kan jo have betydning på anden vis. For eksempel for, hvordan unge mennesker og andre ude i den virkelige verden opfatter Skattemyndighederne og andre offentlige myndigheder.

De unge mennesker, som denne sag har haft ganske stor betydning for, mistede således for lang tid siden ikke blot tålmodigheden men også tilliden til Skattemyndighederne.

Jeg har ofte forsøgt at forklare dem, at vi lever i et demokratisk samfund, i et retssamfund, hvor også offentlige myndigheder skal følge de regler og love, som er vedtaget af Folketinget, ligesom der er grundlæggende forvaltningsretlige regler om, hvordan en offentlig myndighed kan optræde.

Men jeg er ude af stand til at forklare de unge mennesker, hvorfor Skattestyrelsen ikke skal følge almindelige forvaltningsretlige regler. (Tilføjelse: Skatteministeriets Borger- og retssikkerhedschef har givet mig ret og fastslået, at Skattestyrelsens optræden i denne sag er kritisabel og i strid med almindelig god forvaltningsskik, men ham lytter Skattestyrelsen heller ikke til. Hvis I ønsker afgørelsen fremsendt, så sig til)

Det kan de unge mennesker heller ikke forstå. Det kan næsten virke som om, de bliver vrede.

Jeg er heller ikke i stand til at forklare dem, hvorfor Skat bare kan undlade at besvare en henvendelse i årevis. Jeg er ude af stand til at forklare dem, hvorfor Skattestyrelsen mener, at de ikke behøver at følge en kendelse fra Højesteret. Jeg er ude af stand til at forklare, hvordan det hænger sammen med de grundlæggende principper i retsstaten om forholdet mellem dem lovgivende, den udøvende og den dømmende magt. Det kan skyldes min uformåen, og den skal jeg ikke trætte Skatterådet med.

Men jeg vil godt opfordre Skatterådets medlemmer til at bruge bare lidt tid på at overveje – og måske delagtiggøre mig i resultatet – følgende: Hvordan man tror, det påvirker unge menneskers tillid til Skatteforvaltningen, når de ser Skattestyrelsens optræden i denne sag, som jo for de unge mennesker var vigtig. Den handlede om at skabe et hjem og en fremtid for deres familie. Det er dog noget.

Hvordan påvirker det deres opfattelse af lov og ret, når de kan se, at Skattestyrelsen gør, som det passer dem uden hensyn til love og regler?

Sagen er således ikke længere en sag om et ejendomssalg. Sagen handler om noget langt vigtigere.

Venlig hilsen

B”

Spørger har derudover efterfølgende fremkommet med følgende supplerende bemærkninger til udkastet til bindende svar:

“Tak for mail og dokumenter.

Jeg er i den forbindelse blevet opmærksom på, at der er faktuel fejl i Skattestyrelsens indstilling. Den bygger på, at der skulle foreligge en vurdering fra et realkreditinstitut af ejendommens værdi. Og som jeg forstår det, er det denne vurdering fra realkreditinstituttet, der udgør den særlige omstændighed.

Det er en faktuel fejl. Jeg kan ikke forklare, hvordan den er opstået.

Jeg har aldrig oplyst, at jeg skulle have modtaget en sådan vurdering. Jeg har aldrig refereret til en sådan vurdering. Der foreligger ikke nogen vurdering fra et realkreditinstitut. Jeg har aldrig fået tilsendt en sådan vurdering.

Der er altså tale om en faktuel fejl i sagens fremstilling.

Det synes jeg, Skatterådet bør være vidende om før sagens bedømmelse.

Venlig hilsen

B”

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Skatterådet kan godkende, at faren kan sælge 2/3 af en ejendom til sin søn til en kontantpris på 4.025.000 kr., som ligger inden for vurderingsprisen plus/minus 15 procent, således at der ikke skal betales gaveafgift.

Begrundelse

Ved overdragelse af fast ejendom ved gave eller arv skal ejendommens værdi ansættes til handelsværdien på det tidspunkt, der er afgørende for værdiansættelsen, jf. boafgiftslovens §§ 12 og 27. Det følger således af boafgiftslovens § 27, at en gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for gavens modtagelse, ved overdragelse i levende live.

Retningslinjer for værdiansættelsen findes i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberetning.

Følgende fremgår af cirkulærets pkt. 2, 1. afsnit:

A. Aktiver

2. De aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen, ansættes normalt til deres værdi i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen. Ved værdien i handel og vandel forstås det beløb, som aktivet vil kunne indbringe ved et salg i det åbne marked.

Cirkulærets pkt. 4, 1. og 2. afsnit har følgende ordlyd:

4. Er ejendommen solgt til arvinger eller disses nære pårørende, eller udlægges ejendommen til en arving, skal den ansættes til værdien i handel og vandel. Det fremgår af §§ 17-19 i arve- og gaveafgiftsloven, der henviser til kildeskattelovens § 16, stk. 3 og 4.

Skatte- og afgiftsmyndighederne skal påse, at værdien i boopgørelsen eller gaveanmeldelsen svarer til værdien i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for værdiansættelsen.

Af cirkulærets pkt. 6, 2. afsnit fremgår følgende:

Hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 pct. højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af arve- eller gaveafgiften.

Af cirkulærets pkt. 48 fremgår følgende:

48. Anvisningerne i dette cirkulære er vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller anmeldelse.

[…]

Højesteret tog i SKM2016.279.HR stilling til, om skattemyndighederne skulle acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulærets punkt 6, 2. afsnit.

Sagen vedrørte et arveudlæg af to faste ejendomme. Den ene arving fik udlagt to ejendomme, som i boopgørelsen var værdiansat efter 15 pct.-reglen, og arvingen gav samtidig arveafkald til fordel for boets anden arving. Det fremgik ligeledes af sagen, at arvingen, som fik udlagt ejendommene, havde optaget realkreditlån i ejendommene.

I præmisserne udtalte Højesteret bl.a., at pkt. 6 skal ses i sammenhæng med cirkulærets pkt. 48, hvoraf følger, at anvisningerne i cirkulæret alene er vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller gaveanmeldelse.

Med henvisning til en række kilder, bl.a. værdiansættelsescirkulærets pkt. 6 og 48, og forarbejderne til boafgiftslovens § 12, fortolkede Højesteret boafgiftslovens § 12 således, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 pct.-reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

Højesteret fandt, at der i sagen konkret forelå særlige omstændigheder. For det første var realkreditlånene i ejendommene i boperioden optaget til højere værdier end overtagelsesværdierne i boopgørelsen. For det andet var overtagelsesværdierne mindre end de værdier, som arvingerne internt havde anvendt ved bodelingen. Derved skulle skattemyndighederne ikke acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 pct.-reglen.

Derved skal skattemyndighederne, jf. SKM2016.279.HR, ikke acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 pct.-reglen, hvis der foreligger særlige omstændigheder.

Højesteret har ved kendelse af 26. april 2021 (SKM2021.267.HR) – med henvisning til SKM2016.279.HR – endnu en gang udtalt, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

I denne sag var værdiansættelsen af en udlejningsejendom i et dødsbo efter Skattestyrelsens opfattelse ikke udtryk for ejendommens handelsværdi, og Skattestyrelsen havde på den baggrund anmodet skifteretten om sagkyndig vurdering. Højesteret udtalte bl.a., at værdiansættelsescirkulæret bygger på en forudsætning om, at det offentlige er nærmest til at bære risikoen, hvis den offentlige ejendomsvurdering er for lav, og at dette også gælder, hvor de offentlige ejendomsvurderinger gennem en længere periode ikke er blevet ajourført. Højesteret fandt, at en prisstatistik, som Skattestyrelsen havde henvist til, og en af Skattestyrelsen beregnet afkastprocent vedrørende ejendommen reelt var udtryk for et synspunkt om, at den offentlige ejendomsvurdering var for lav i forhold til den almindelige prisudvikling på markedet for udlejningsejendomme i området.

Højesteret fandt på den baggrund, at der var ikke oplyst særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, som kunne begrunde udmelding af sagkyndig vurdering. Skattestyrelsens anmodning om sagkyndig vurdering blev derfor ikke taget til følge.

Af ovennævnte højesteretskendelse kan udledes, at der skal være særlige konkrete forhold vedrørende netop den ejendom, som skal bedømmes, for at Skattestyrelsen kan tilsidesætte en værdiansættelse foretaget efter 15 pct.-reglen. Højesteretskendelsen bidrager således til fortolkningen af særlige omstændigheder.  

Vestre Landsret har den 23. juni 2021 afsagt dom i en sag om anvendelse af 15 pct.-reglen på gaveområdet, se SKM2021.345.VLR. Landsretten fandt, at 15 pct.-reglen skal fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning. Landsretten fandt desuden, at de sagsøgte ikke havde godtgjort en bindende administrativ praksis, som gav ret til, at 15 pct.-reglen kunne anvendes.

Landsretten fandt i den konkrete sag, at der var tale om særlige omstændigheder. Det skyldes, at børnene, inden ejendommen blev overdraget til dem for 1.615.000 kr., var bekendt med kommunens ønske om at købe ejendommen for 5 mio. kr., havde indgået i salgsforhandlinger med kommunen, og havde accepteret at sælge den til kommunen for dette beløb.

Efter Skattestyrelsens opfattelse fastslår dommen, i overensstemmelse med SKM2016.279.HR og SKM2021.267.HR, at hovedreglen er, at en værdiansættelse kan ske efter 15 pct.-reglen, medmindre der er særlige og konkrete omstændigheder vedrørende den pågældende ejendom.

I SKM2020.185.VLR, som omhandlede et dødsbo, havde Skattestyrelsen anmodet om sagkyndig vurdering af en ejerlejlighed, der var udlagt til en arving for 654.500 kr. efter 15 pct.-reglen. Med henvisning til skifterettens grunde tiltrådte landsretten, at der forelå særlige omstændigheder. Skifteretten begrundede kendelsen med henvisning til, at der kort efter udlægget var optaget et kreditforeningslån, som med en belåning på 80 pct. ville svare til en værdi af ejerlejligheden på 1.365.000 kr., at kvadratmeterprisen ved udlægget afveg 150-185 % i forhold til kvadratmeterprisen på 7 sammenlignelige ejendomme, og at der måtte påhvile myndighederne et særligt ansvar for at påse, at den anden arvings interesser ikke forbigås, når denne er umyndig.   

15 pct.-reglen kan således ikke anvendes ved overdragelse af fast ejendom, såfremt der foreligger særlige omstændigheder.

Om der foreligger særlige omstændigheder, er en samlet konkret vurdering, hvori der efter Skattestyrelsens opfattelse indgår en række forhold.

Efter Skattestyrelsens vurdering skal det først vurderes, om der er et/flere konkrete:

  • Holdepunkt/-er for at værdiansættelsen efter 15 pct.-reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi.

Hvis dette er tilfældet, skal der herefter i den konkrete vurdering inddrages:

  • Størrelsen af prisforskellen mellem overdragelsessummen og den handelsværdi, der fremkommer efter holdepunktet/-erne.
  • Den tidsmæssige sammenhæng mellem holdepunktet/-erne for en ejendoms reelle værdi og overdragelsen til en værdi opgjort efter værdiansættelsescirkulæret.

Eksempler på holdepunkter kan fx være en handel af den konkrete ejendom mellem uafhængige parter, belåning af ejendommen, arveforskud til de børn som ikke overtager ejendommen eller væsentlige renoveringer mv.    

Der vil således skulle foretages en samlet konkret vurdering af, om der foreligger særlige omstændigheder, hvor både tiden og prisforskellen mellem overdragelsessummen og handelsværdien også vil skulle indgå.

I nærværende sag ønsker faren at overdrage 2/3 af et rækkehus til sin søn og anvende 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret ved værdiansættelsen af ejendommen. Den offentlige ejendomsvurdering udgør 5.250.000 kr. Ejendommen ønskes overdraget for ejendomsvurderingen + 15 pct. Ejendomsvurderingen + 15 pct. for 2/3 af ejendommen udgør 4.025.000 kr. Det samlede boligareal udgør ifølge BBR-meddelelsen 152 m2, og 2/3 af ejendommen svarer til 101,33 kvadratmeter. Kvadratmeterprisen ved et salg til sønnen efter 15 pct.-reglen udgør ca. 39.722 kr.

Faren erhvervede 1/3 af ejendommen i marts 2003 på markedsvilkår for 3,2 mio. kr., og i forbindelse med sin mors død overtog han de sidste 2/3 af ejendommen i 2011.  

Der er tale om en lille udlejningsejendom, der består af to lejemål, og derfor betragter Skattestyrelsen ikke ejendommen som en investerings- eller erhvervsejendom.

Spørger har oplyst, at der i 2017 er gennemført en istandsættelse med vedligeholdelsesudgifter på 160.176 kr. og forbedringer for 643.289 kr., primært til nedlæggelse og udskiftning af toiletter og køkkener. Forbedringerne udgør således ca. 12 pct. af ejendomsvurderingen på 5.250.000 kr.

Spørger har videre oplyst, at idet han overdrager af 2/3 af ejendommen til sønnen, vil der være tale om et delt ejerskab af ejendommen. Spørger og sønnen påtænker at optage et fælles realkreditlån i ejendommen på 5.850.000 kr. Spørgers andel vil udgøre 1.950.000 kr. og sønnens andel vil udgøre 3.900.000 kr., hvilket også svarer til 2/3 af lånet. Der vil ikke være yderligere lån i ejendommen.

I SKM2016.279.HR indgik realkreditbelåningen af ejendommene som et holdepunkt for, at ejendomsvurderingen +/- 15 pct. ikke var udtryk for ejendommenes reelle handelsværdi. Af sagen fremgik, at den maksimale belåningsprocent i realkredit på erhvervsejendomme udgjorde 60 pct. og 80 pct. for beboelsesejendomme, og at ejendommene i forbindelse med optagelse af realkreditlånene var blevet vurderet til mindsteværdier, som var større end de respektive overtagelsesværdier fastsat efter 15 pct.-reglen, dvs. til henholdsvis ca. 2,4 mio. kr. for beboelsesejendommen og 6 mio. kr. for erhvervsejendommen, mens ejendommene efter boopgørelsen var overtaget for 2 mio. kr. og 5,75 mio. kr. Vurderingen, som lå til grund for lånet, udgjorde derfor i sagen et holdepunkt for, at værdiansættelsen efter 15 pct.-reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi. Om betydningen af realkreditbelåning kan desuden henvises til SKM2020.185.VLR om en sagkyndig vurdering på dødsboområdet, som er beskrevet ovenfor.

Et realkreditinstitut er en professionel aktør, som har betydelig erfaring i at vurdere ejendommes værdi, og som efter lovgivningen maksimalt må yde lån inden for bestemte grænser. Det er almindelig kendt, at realkreditbelåningen sker inden for visse %-grænser ift. ejendommens handelsværdi.

Det følger af lovbekendtgørelse om realkreditlån og realkreditobligationer m.v., § 5, stk. 1, at der inden for en lånegrænse på 80 pct. af en ejendoms værdi kan ydes lån til ejerboliger til helårsbrug. Det følger af lovens § 10, at et realkreditinstitut skal ansætte en kontantværdi af ejendommen til brug for låneudmålingen, samt at værdien skal ligge inden for det skønnede beløb, som ejendommen kan handles til på værdiansættelsesdatoen ved en uafhængig transaktion mellem en interesseret køber og en interesseret sælger på normale markedsvilkår, hvor parterne hver især har handlet på et velinformeret grundlag, med forsigtighed og uden tvang (markedsværdi).

Det fremgår desuden af lovens § 10, at forhold, der betinger en særlig høj pris, ikke må indgå i værdiansættelsen, samt at realkreditinstituttet ved værdiansættelsen skal tage hensyn til en eventuel risiko for ændringer i markeds- eller strukturforhold.

En realkreditbelåning på 80 pct. for 2/3 af ejendommen vil svare til, at ejendommen har en værdi på mindst 4.875.000 kr., hvilket giver en kvadratmeterpris på ca. 48.110 kr. Denne værdi på 4.875.000 kr. er ca. 21 pct. højere end overdragelsessummen på 4.025.000 kr. opgjort efter 15 pct.-reglen. Tilsvarende forskel er der på kvadratmeterpriserne på henholdsvis 48.110 kr. og 39.722 kr.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at realkreditbelåningen udgør et konkret holdepunkt for, at værdiansættelsen efter 15 pct.-reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi på det tidspunkt, der er afgørende for værdiansættelsen, dvs. på overdragelsestidspunktet.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der er en væsentlig prisforskel på 21 pct. mellem overdragelsessummen opgjort efter 15 pct.-reglen og den reelle handelsværdi på ejendommen, der fremkommer efter holdepunktet. At der efter Skattestyrelsens opfattelse er tale om en væsentlig prisforskel følger af, at den procentuelle forskel mellem overtagelsesværdien og handelsværdien på baggrund af realkreditbelåningen udgjorde 20 pct. for beboelsesejendommen i SKM2016.279.HR.

Dertil vurderer styrelsen, at der er tidsmæssig sammenhæng mellem holdepunktet for ejendommens reelle handelsværdi og overdragelsessummen opgjort efter 15 pct.-reglen. Der er herved henset til, at spørger har oplyst, at spørger og sønnen påtænker at optage et fælles realkreditlån i ejendommen på 5.850.000 kr. i forbindelse med overdragelsen af 2/3 af ejendommen til sønnen.

Dette betyder efter en samlet konkret vurdering, at der efter Skattestyrelsens opfattelse foreligger særlige omstændigheder.

Ejendommen kan derved ikke overdrages til en kontantpris på 4.025.000 kr. til sønnen, uden at der skal betales gaveafgift.

På baggrund af spørgers høringssvar af den 12. juli 2021 skal Skattestyrelsen bemærke følgende:

I forhold til den konkrete sag bemærker Skattestyrelsen, at styrelsen ved flere samtaler har ydet generel vejledning til spørger om reglerne for overdragelse af fast ejendom mellem nærtstående ved bl.a. anvendelse af +/- 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret. Se Den juridiske vejledning afsnit A.A.7.4.1 Vejledningspligt, og Den juridiske vejledning afsnit A.A.3.1 Baggrund og regler

I forhold til spørgers bemærkninger om forståelsen af Højesterets nye kendelse fra 26. april 2021 (SKM2021.267.HR), skal Skattestyrelsen bemærke, at styrelsen som offentlig myndighed er underlagt det forvaltningsretlige legalitetsprincip. Det betyder, at Skattestyrelsens myndighedsudøvelse skal ligge inden for rammerne af gældende lovgivning og være i overensstemmelse med gældende domstolspraksis.

Som nævnt ovenfor angående Højesteretskendelsen er det Skattestyrelsens opfattelse – på baggrund af præmisserne i Højesterets kendelse – at der skal være særlige konkrete forhold vedrørende netop den ejendom, som skal bedømmes, for at der foreligger særlige omstændigheder.

Som det også fremgår af ovenstående, fik Skatteministeriet i SKM2021.345.VLR medhold i, at skattemyndighederne ikke er forpligtet til at acceptere en værdiansættelse efter 15 pct.-reglen, hvis der foreligger særlige omstændigheder, hvilket der gjorde i den pågældende sag. Landsretten har afsagt denne dom efter SKM2021.267.HR.

Som nævnt er det Skattestyrelsens opfattelse, at dommen i SKM2021.345.VLR er i overensstemmelse med både SKM2016.279.HR og SKM2021.267.HR.

I sit høringssvar henviser spørger til en udtalelse fra Borger- og retssikkerhedschefen, som har baggrund i en indsigelse fra spørger over Skattestyrelsens sagsbehandling af hans anmodning om bindende svar.

Det fremgår af Borger- og retssikkerhedschefens udtalelse af 8. april 2021, at Skattestyrelsen, efter Borger- og retssikkerhedschefens opfattelse, isoleret set har været berettiget til at sætte spørgers sag i bero i de perioder, hvor det er sket. Borger- og retssikkerhedschefen finder dog, på baggrund af en samlet vurdering af sagsforløbet, at Skattestyrelsens sagsbehandling har været beklagelig i forhold til styrelsens arbejde med at fastlægge rækkevidden af begrebet særlige omstændigheder. Borger- og retssikkerhedschefen anfører i den forbindelse, at forløbet har været særdeles langstrakt og at det på den baggrund er beklageligt, at der ikke på et tidligere tidspunkt er sket en fastlæggelse af rækkevidden af SKM2016.279.HR.

Det fremgår videre af Borger- og retssikkerhedschefens udtalelse, at det efter omstændighederne vil kunne være sagligt, hvis en myndighed stiller en sag i bero med henblik på at afvente udfaldet af en anden sag, som måtte versere ved en forvaltningsmyndighed eller ved domstolene. Borger- og retssikkerhedschefen anfører i den forbindelse, at det dog i sådanne tilfælde er en forudsætning, at den pågældende sag, som myndigheden afventer udfaldet af, forventes at blive afgjort i nærmere fremtid. 

Skattestyrelsen har taget Borger- og retssikkerhedschefens ovennævnte udtalelser til efterretning. Det bemærkes, at Borger- og retssikkerhedschefens udtalelse i sagen ikke har givet styrelsen anledning til at ændre på den indstilling eller de materielle overvejelser, som styrelsen har lagt til grund, henholdsvist foretaget sig i forhold til nærværende anmodning om bindende svar.

Spørgers høringssvar ændrer ikke ved Skattestyrelsens indstilling.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med “Nej”.

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at den ejendomsavanceskat, som faren skal betale, beregnes ud fra handelsprisen på 4.025.000 kr.

Begrundelse

Ifølge ejendomsavancebeskatningslovens § 2, stk. 2, sidestilles overdragelse af fast ejendom som gave eller arveforskud med salg, og erhvervelse af fast ejendom ved gave eller arveforskud sidestilles med køb.

Når en fast ejendom er erhvervet ved gave eller arveforskud, benyttes den værdi, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgift eller indkomstskat af erhvervelsen, som udgangspunkt for beregningen af fortjeneste ved afståelsen. Har erhvervelsen ikke været gaveafgifts- eller indkomstskattepligtig, anvendes den pågældende faste ejendoms værdi i handel og vandel på erhvervelsestidspunktet som udgangspunkt, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 3, stk. 1.

Når ejendommen overdrages til personer omfattet af personkredsen i boafgiftslovens § 22 betragtes den værdi, der lægges til grund ved beregningen af bo- eller gaveafgift i forbindelse med overdragelsen, som afståelsessum for overdrageren, jf. værdiansættelsescirkulæret og ejendomsavancebeskatningslovens § 3, stk. 1.

Derfor skal den værdiansættelse, der kan lægges til grund i spørgsmål 1, anvendes i forbindelse med beskatningen efter ejendomsavancebeskatningsloven som ejendommens afståelsessum for overdrageren og anskaffelsessum for erhververen, jf. TfS 1984, 418, LSRM 1977, 103 LSR og Den juridiske vejledning, afsnit C.H.2.1.8.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at 2/3 af den omhandlede ejendom ikke kan overdrages til en kontantpris på 4.025.000 kr., da der foreligger særlige omstændigheder, se spørgsmål 1. Derfor kan den aftalte overdragelsessummen på 4.025.000 kr. heller ikke lægges til grund ved opgørelsen af grundlaget for ejendomsavancebeskatning. Der henvises til begrundelsen ovenfor i spørgsmål 1.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med “Nej, se spørgsmål 1”.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet traf beslutning om, at der efter en samlet konkret vurdering ikke foreligger særlige omstændigheder i spørgsmål 1. Rådet har lagt vægt på, at en prisforskel på 21 pct. mellem overdragelsessummen og holdepunktet i form af realkreditbelåningen, ikke kan anses som væsentlig, når der ikke er andre holdepunkter.

For så vidt angår spørgsmål 2 traf Skatterådet derfor beslutning om, at den aftalte overdragelsessummen på 4.025.000 kr. kan lægges til grund ved opgørelsen af grundlaget for ejendomsavancebeskatning.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Boafgiftsloven

§ 27, stk. 1. En gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen.  Værdiansættelsen er bindende for gavegiver og gavemodtager.

Lov om realkreditlån og realkreditobligationer m.v.

§ 5. Inden for en lånegrænse på 80 pct. af ejendommens værdi kan der ydes lån til følgende ejendomskategorier:

1) Ejerboliger til helårsbrug.

(…)

§ 10. Realkreditinstituttet skal ansætte en kontantværdi af ejendommen til brug for låneudmålingen.

Stk. 2. Værdien skal ligge inden for det skønnede beløb, som ejendommen kan handles til på værdiansættelsesdatoen ved en uafhængig transaktion mellem en interesseret køber og en interesseret sælger på normale markedsvilkår, hvor parterne hver især har handlet på et velinformeret grundlag, med forsigtighed og uden tvang (markedsværdi). Forhold, der betinger en særlig høj pris, må ikke indgå i værdiansættelsen.

Stk. 3. Realkreditinstituttet skal ved værdiansættelsen tage hensyn til eventuel risiko for ændringer i markeds- eller strukturforhold.

(…)

Praksis

SKM2021.267.HR

En udlejningsejendoms værdi var ved arveudlæg fastsat til den offentlige ejendomsvurdering minus 15 pct. Værdiansættelsen var efter Skattestyrelsens opfattelse ikke udtryk for ejendommens reelle handelsværdi, og styrelsen havde derfor anmodet om, at der blev foretaget en sagkyndig vurdering af ejendommens handelsværdi på udlægstidspunktet.

Højesteret udtalte – med henvisning til Højesterets kendelse af 8. marts 2016 (UfR 2016.2126) – at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Højesteret udtalte endvidere bl.a., at værdiansættelsescirkulæret bygger på en forudsætning om, at det offentlige er nærmest til at bære risikoen, hvis den offentlige ejendomsvurdering er for lav. Dette gælder efter Højesterets opfattelse også, hvor de offentlige ejendomsvurderinger gennem en længere periode ikke er blevet ajourført. 

Højesteret fandt, at både den prisstatistik, som Skattestyrelsen havde henvist til, og den af styrelsen beregnede afkastprocent vedrørende den udlagte ejendom reelt var udtryk for et synspunkt om, at den offentlige ejendomsvurdering var for lav i forhold til den almindelige prisudvikling på markedet for udlejningsejendomme i området. Der var ikke oplyst særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, som kunne begrunde udmelding af sagkyndig vurdering. Højesteret afviste derfor Skattestyrelsens anmodning om sagkyndig vurdering. 

SKM2016.279.HR

SKAT, S, havde i dødsboet efter A anmodet skifteretten om, at der blev foretaget en sagkyndig vurdering af boets to faste ejendomme, idet der efter S’ opfattelse var en begrundet formodning om, at handelsværdien af ejendommene oversteg de værdier, der var anført i boopgørelsen. Ejendommene var udlagt til arvingen B, der havde givet afkald på en arv på 2,1 mio. kr. til fordel for boets anden arving C. Spørgsmålet var, om værdiansættelsescirkulærets punkt 6, 2. afsnit, medførte, at SKAT var afskåret fra at anmode om en sagkyndig vurdering af ejendommenes værdi, fordi boet havde værdiansat ejendommene således, at deres værdi afveg mindre end 15 pct. fra den seneste offentlige ejendomsvurdering.

Højesteret udtalte, at cirkulæret indebærer, at S skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 pct.-reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Det var ikke godtgjort, at det var en fast administrativ praksis, at en værdiansættelse efter 15 pct.-reglen altid skulle lægges til grund af S. Da realkreditinstitutter kort efter B’s overtagelse havde vurderet de to ejendomme til henholdsvis ca. 2,4 mio. kr. og 6 mio. kr., mens B efter boopgørelsen havde overtaget ejendommene for 2 mio. kr. og 5,75 mio. kr., og da B samtidig havde givet arveafkald på 2,1 mio. kr., forelå der sådanne særlige omstændigheder, at S’ anmodning om vurdering af ejendommene skulle imødekommes. Højesteret stadfæstede herved landsrettens kendelse.

SKM2021.345.VLR

En landbrugsejendom var blevet overdraget til ejerens fem børn med 1/5 del til hver, til en købesum på i alt 1.615.mio. kr., svarede til -15 pct. af den offentlige ejendomsvurdering. Børnene videresolgte ejendommen til kommunen 11 dage efter overdragelsen for 5 mio. kr. Børnene var forinden overdragelsen bekendt med, at kommunen ønskede at overtage ejendommen, og at der var afsat 5 mio. kr. til det. Skattestyrelsen traf afgørelser om, at ejendommens handelsværdi udgjorde 5 mio. kr.

Landsretten fandt, at 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret skal fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning. Landsretten fandt desuden, at de sagsøgte ikke havde godtgjort en bindende administrativ praksis, som gav ret til, at 15 pct.-reglen kunne anvendes. På den baggrund fandt landsretten, at skattemyndighederne ikke er forpligtede til at acceptere værdiansættelsen på 1.615.000 kr., hvis der foreligger særlige omstændigheder.

Landsretten fandt, at der i en situation som den foreliggende, hvor børnene, inden ejendommen blev overdraget til dem for 1.615.000 kr., var bekendt med kommunens ønske om at købe ejendommen for 5 mio. kr., havde indgået i salgsforhandlinger med kommunen, og havde accepteret at sælge den til kommunen for dette beløb, forelå særlige omstændigheder. Landsretten fandt på den baggrund endvidere, at den reelle handelsværdi udgjorde 5 mio. kr., og at den skatte- og afgiftsmæssige værdi, som skulle lægges til grund ved beregningen af gaveafgift og ejendomsavancebeskatning, var fem mio. kr. som påstået af Skatteministeriet.

SKM2020.185.VLR

Skattestyrelsen havde med hjemmel i dødsboskiftelovens § 93, stk. 1, jf. boafgiftslovens § 12, stk. 2 anmodet skifteretten om sagkyndig vurdering af boets ejerlejlighed. Ejerlejligheden var værdiansat til 85 pct. af den kontante ejendomsvurdering. Som begrundelse for anmodningen om sagkyndig vurdering havde Skattestyrelsen henset til at der i tæt tidsmæssig sammenhæng var solgt 7 ejerlejligheder i ejendomskomplekset, hvor den gennemsnitlige kvadratmeterpris lå 150-185 pct. højere end den værdi boet havde ansat ejerligheden til i boopgørelsen. Skattestyrelsen havde endvidere henset til, at udlægsmodtager efter udlægget, men inden skæringsdagen, havde optaget kreditforeningslån hvor lånets hovedstol udgjorde knapt 170 pct. mere end den værdi boet havde ansat ejerligheden til. Endelig fandt Skattestyrelsen det uden betydning for anmodningen om sagkyndig vurdering, at en umyndig medarvings værge, havde godkendt arveudlægsværdien af ejerlejligheden. Der forelå derfor særlige omstændigheder, som begrundede en anmodning om sagkyndig vurdering og anmodningen kunne ikke anses som åbenbart overflødig. Boet gjorde heroverfor gældende, at der ikke forelå sådanne særlige omstændigheder, at der var grundlag for at fravige boets værdiansættelse. Den omstændighed, at andre ejendomme i samme kompleks var solgt for væsentligt højere beløb, udgjorde ikke en særlig omstændighed. Overdragelsessummen var godkendt af den anden arvings værge, og den anvendte overdragelsessum var lagt til grund under bodelingen.

Skifteretten bemærkede, at værdiansættelsescirkulæret ifølge retspraksis kan fraviges, hvis der foreligger særlige omstændigheder. Skifteretten imødekom Skattestyrelsens anmodning om sagkyndig vurdering, idet skifteretten henså til, at arvingen havde optaget kreditforeningslån samt kvadratmeterprisen afveg 150-185 pct. i forhold til 7 sammenlignelige ejerligheder. Skifteretten henså herudover særligt til, at den anden arving i boet var umyndig, og derfor påhvilede der myndighederne et særligt ansvar for at påse, at den umyndiges interesser ikke blev forbigået.

Landsretten tiltrådte, af de grunde som nævnt af skifteretten, at Skattestyrelsens anmodning om sagkyndig vurdering var taget til følge.

Cirkulære nr. 185 af 17. november 1982, om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer mm. og ved gaveafgiftsberegning

“…

A. Aktiver

2. De aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen, ansættes normalt til deres værdi i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen. Ved værdien i handel og vandel forstås det beløb, som aktivet vil kunne indbringe ved et salg i det åbne marked.

4. Er ejendommen solgt til arvinger eller disses nære pårørende, eller udlægges ejendommen til en arving, skal den ansættes til værdien i handel og vandel. Det fremgår af §§ 17-19 i arve- og gaveafgiftsloven, der henviser til kildeskattelovens § 16, stk. 3 og 4.

Skatte- og afgiftsmyndighederne skal påse, at værdien i boopgørelsen eller gaveanmeldelsen svarer til værdien i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for værdiansættelsen.

6. Den efter punkt 5 opgjorte kontantværdi sammenlignes med kontantejendomsværdien ved den senest forud for arveudlægget eller gaveoverdragelsen for boet eller parterne bekendtgjorte almindelige vurdering, årsomvurdering, vurdering efter vurderingslovens § 4 eller § 4 A eller årsregulering i henhold til vurderingslovens § 2 A.

Hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 pct. højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af arve- eller gaveafgiften.

B. Passiver

48. Anvisningerne i dette cirkulære er vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller anmeldelse. …

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Ejendomsavancebeskatningslovens § 2:

Erstatnings- og forsikringssummer sidestilles med salgssummer, jf. dog §§ 10 og 11.

Stk. 2. Overdragelse af fast ejendom som gave eller arveforskud sidestilles med salg. Erhvervelse af fast ejendom ved gave eller arveforskud sidestilles med køb.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 3:

Er en afstået fast ejendom erhvervet ved gave eller arveforskud, benyttes den værdi, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgift eller indkomstskat af erhvervelsen, som udgangspunkt for beregningen af fortjeneste ved afståelsen. Har erhvervelsen ikke været gaveafgifts- eller indkomstskattepligtig, anvendes den pågældende faste ejendoms værdi i handel og vandel på erhvervelsestidspunktet som udgangspunkt. Stk. 2. Er afståelse sket ved gave eller arveforskud, betragtes den værdi, der lægges til grund ved beregningen af gaveafgift eller indkomstskat i forbindelse med overdragelsen, som afståelsessum. Er overdragelsen hverken gaveafgifts- eller indkomstskattepligtig, betragtes værdien i handel og vandel på overdragelsestidspunktet som overdragelsessum.

Praksis

TfS 1984, 418

Skattedepartementet har i udtalelse af 24. september 1984 (TfS 1984, 418) besvaret spørgsmål vedrørende værdiansættelsescirkulæret således:

(…)

Spørgsmålene lød følgende:

(…)

4) Kan skatte- og afgiftsmyndighederne ændre en værdiansættelse, der omregnet til kontantværdi efter cirkulærets pkt. 5 højst er 15 pct. højere eller lavere end kontantejendomsværdien, når myndighederne inden for den i kildeskattelovens § 16, stk. 4, fastsatte 3 måneders frist bliver bekendt med, at udlægsmodtageren efter indgivelsen af boopgørelsen har videresolgt ejendommen for en kontantpris, der væsentlig overstiger værdiansættelsen.

(…)

Ad spørgsmål 4:

Som anført ad spørgsmål 1), finder skattedepartementet ikke, at skatte- og afgiftsmyndigheden kan lade en ejendom vurdere af personer udmeldt af skifteretten, når værdiansættelsen omregnet til kontantværdi højst er 15 pct. højere eller lavere end den relevante kontantejendomsværdi. Dette må gælde, uanset om udlægsmodtageren/gavemodtageren kort tid efter udlægget/gaveoverdragelsen sælger ejendommen til en kontantpris, der er væsentlig højere end værdiansættelsen. Det bemærkes i den forbindelse, at da udlægsmodtageren/gavemodtageren skal anvende udlægsværdien som anskaffelsessum ved det senere salg, jf. § 14, stk. 2, i lov om beskatning af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, vil fortjenesten som følge af den “lave” anskaffelsessum typisk blive beskattet ved udlægsmodtagerens/gavemodtagerens salg af ejendommen kort tid efter udlægget/gaveoverdragelsen.

Spørgsmål 4 må derfor besvares benægtende.

LSRM 1977, 103 LSR

Gårdejer A, som for indkomståret 1971 ikke havde selvangivet nogen særlig indkomst, klagede over, at skatterådet havde ansat det beløb, hvoraf den ham påhvilende særlige indkomstskat skulle beregnes, til 160.340 kr. Det fremgik af sagens oplysninger, at klageren pr. 1. januar 1971 havde overdraget to fra hans landbrugsejendom udstykkede sommerhusgrunde som gave til to af sine børn.

Klagen til landsskatteretten angik alene størrelsen af den ved ansættelsen medregnede overdragelsessum, og klagerens advokat anmodede under sagens behandling for landsskatteretten skattedepartementet om ændring af gaveafgiftsberegningerne under henvisning til, at ejendommene i gaveanmeldelserne var blevet ansat til en for høj værdi. Departementet fandt imidlertid ikke hjemmel til at imødekomme det ansøgte.

I medfør af bestemmelsen i § 5, stk. 2, i lov om særlig indkomstskat m.v. betragtes den værdi, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgift, som overdragelsessum ved opgørelsen af den særlige indkomst. Landsskatteretten kunne ikke ændre den ved gaveafgiftsberegningen anvendte værdi, der var endelig og bindende i skatte- og afgiftsmæssig henseende efter udløbet af den i kildeskattelovens § 16, stk. 4, nævnte frist på tre måneder, jfr. § 19 i lov om afgift af arv og gave, ligesom retten i øvrigt ikke fandt det godtgjort, at den af parterne fastsatte overdragelsessum havde oversteget handelsværdien på overdragelsestidspunktet.

Den juridiske vejledning afsnit C.H.2.1.8.2 (uddrag):

Gave og arveforskud

Afståelse og erhvervelse af fast ejendom som gave eller arveforskud sidestilles med salg og køb af fast ejendom. Se EBL § 2, stk. 2, 1. og 2. pkt.

Når en afstået fast ejendom er erhvervet ved gave eller arveforskud/gaveoverdragelse, skal ejendommen som udgangspunkt anses for erhvervet til den værdi, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgift eller indkomstskat af erhvervelsen.

Hvis erhvervelsen hverken har været gaveafgiftspligtig eller indkomstskattepligtig, anvendes ejendommens handelsværdi på erhvervelsestidspunktet som udgangspunkt. Se EBL § 3, stk. 1.

Når der ved afståelse af fast ejendom bliver givet en gave eller et arveforskud, betragtes den værdi, der lægges til grund ved beregningen af gaveafgift eller indkomstskat i forbindelse med overdragelsen, som afståelsessum.

Hvis gaven hverken er gaveafgiftspligtig eller indkomstskattepligtig, betragtes handelsværdien på overdragelsestidspunktet som afståelses- henholdsvis anskaffelsessum. Se EBL § 3, stk. 2.

Bemærk

Skattemyndighederne har ikke mulighed for at fravige den værdiansættelse, der er godkendt til brug ved afgiftsberegningen, når den skattepligtige fortjeneste ved afståelsen skal opgøres. Se LSRM 1977, 103 LSR.

(…)