Dato for udgivelse

20 Mar 2019 12:21

Dato for afgørelse

26 Feb 2019 10:09

SKM-nummer

SKM2019.167.SR

Myndighed

Skatterådet

Ansvarlig styrelse

Skattestyrelsen

Sagsnummer

19-0014560

Dokument type

Bindende svar

Emneord

Selskabsbeskatning, beskatning af fonde, foreninger m.v.

Resumé

Skatterådet bekræftede, at en overenskomstfastsat udviklings- og samarbejdsfond udgjorde et selvstændigt skattesubjekt og at kompetenceudviklingsfonden ville være skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Hjemmel

Selskabsskatteloven
Fondsbeskatningsloven

Reference(r)

Selskabsskattelovens § 1
Fondsbeskatningslovens § 1

Henvisning

Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit C.D.1.1.12.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit C.D.9.1.2.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit C.D.9.1.4.1.


Spørgsmål:

  1. Kan det bekræftes at det forhold, at udviklings- og samarbejdsfonden har en paritetisk sammensat bestyrelse, hvor foreningens arbejdsgivermedlemmer udpeger den ene halvdel af foreningens bestyrelsesmedlemmer og arbejdstagermedlemmerne udpeger den anden halvdel af bestyrelsesmedlemmerne på foreningens generalforsamling, ikke i sig selv kan bevirke, at udviklings- og samarbejdsfonden ikke kan opfylde kriterierne for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt?
  2. Hvis spørgsmål 1 besvares med ”Ja”, kan det så tillige bekræftes, at udviklings- og samarbejdsfonden, som er stiftet i forlængelse af indgåelsen af en overenskomst mellem arbejdsmarkedets parter, er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, i det omfang foreningens vedtægter opdateres og præciseres i overensstemmelse med det til nærværende anmodning om bindende svar beskrevne samt vedlagte vedtægtsparadigme?

Svar:

  1. Ja.
  2. Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Generelt om Overenskomstfonde

I Danmark er der en lang tradition for, at arbejdsmarkedets parter ved indgåelse af overenskomster selv er med til at regulere arbejdsmarkedet. Arbejdsmarkedets parter (arbejdsgivere, arbejdstagere og deres forhandlingsberettigede faglige organisationer) aftaler indbyrdes, hvilke forhold og vilkår, der skal være gældende inden for rammerne af lovgivningen i øvrigt. Herved skabes sikkerhed for rammerne på arbejdsmarkedet for den kommende overenskomstperiode, herunder særligt i forhold til rammerne/vilkårene for arbejdstagernes aflønning, videreuddannelse og opkvalificering m.v.

Som led i vedtagelsen af disse overenskomster aftaler arbejdsmarkedets parter fra tid til anden, at der skal afsættes puljemidler til kompetenceudvikling samt støtte af uddannelse og samarbejde. Når en sådan ”pulje” afsættes i en overenskomst, stiftes der et formaliseret samarbejde, der rettelig må betegnes som en forening med deltagelse fra både arbejdsgiver- og arbejdstagersiden. Den enkelte forening vil have sit virke i overensstemmelse med det i den relevante overenskomst forudsatte i forhold til varetagelse af fordeling og anvendelse af midlerne i den afsatte pulje.

Disse foreninger benævnes i overenskomsterne ofte som kompetenceudviklingsfonde samt uddannelses- og samarbejdsfonde, uagtet der retteligt er tale om egentlige foreninger, jf. nærmere nedenfor. Disse foreninger vil derfor i det følgende blive benævnt ”Overenskomstfonde” eller blot ”fonde”.

Nærmere om formålet med de forskellige typer Overenskomstfonde

Kompetenceudviklingsfondene finansierer og giver støtte til arbejdsgivernes og arbejdstagernes relevante efter- og videreuddannelses behov og ønsker.

Uddannelses- og samarbejdsfondene støtter udviklingen af nye relevante uddannelser og efteruddannelser, som arbejdsgiverne og arbejdstagerne efterspørger samt fremmer samarbejdet på de enkelte arbejdspladser, herunder ved afvikling af målrettede uddannelseskampagner. Herudover støtter en række Overenskomstfonde den teknologiske udvikling og beskæftigelsen i branchen generelt. Endelig kan uddannelses- og samarbejdsfondene efter omstændighederne tildele midler til relevante tillidsmænd, hvilket i givet fald sker i overensstemmelse med de relevante overenskomster.

Medlemmer, finansiering og administration af Overenskomstfonde

Medlemmerne af Overenskomstfondene er de relevante arbejdsgivere, der har tilsluttet sig de respektive overenskomster, og den relevante faglige arbejdstagerorganisation. Det er arbejdsgiverne der i overensstemmelse med de relevante overenskomster kapitaliserer (indbetaler til) Overenskomstfondene, og således udgør de kontingentbetalende medlemmer. Den faglige arbejdstagerorganisation betaler ikke kontingent til foreningen, idet de er fødte medlemmer heraf.

Midlerne kan som udgangspunkt alene forbruges i henhold til den enkelte fonds formål samt til afholdelse af fondens omkostninger. 

For enkelte Overenskomstfonde gælder, at en eventuel restformue, der i årets løb ikke er blevet anvendt til formålet, kan overføres til de respektive faglige organisationer på henholdsvis arbejdsgiver- og arbejdstagersiden i forholdet 1:1 eller 1:3 til finansiering af deres virke. Det forhold at kassen således i visse tilfælde kan blive tømt hvert år medfører imidlertid ikke, at Overenskomstfonden ophæves, da denne med indbetalingen af arbejdsgivermedlemmernes kontingenter vil blive genkapitaliseret det følgende år.

Videre gælder, at Overenskomstfondene ej heller ophører, fordi den pågældende overenskomst udløber eller genforhandles. Overenskomstfondene ophører alene i det omfang medlemmerne er enige herom, eller i det omfang Overenskomstfondene som følge af ændret lovgivning på arbejdsmarkedsområdet måtte blive overflødige.

Selve administrationen af Overenskomstfondene er som oftest outsourcet til den relevante arbejdsgiver- eller arbejdstagerorganisation, der råder over det nødvendige administrative personale, der forestår den egentlige sekretariatsbetjening; herunder afvikling og registrering af ind- og udbetalinger til og fra foreningen samt udarbejdelse af regnskabsmateriale m.v. til brug for Overenskomstfondenes bestyrelser og generalforsamlinger.

Beskrivelse af udviklings- og samarbejdsfonden

Udviklings- og samarbejdsfonden er oprettet i henhold til § 15 Funktionæroverenskomsten for XXX.

Fonden har til formål, at

  • Støtte igangsætning af forsøgs-, udviklings-, og forskningsprojekter, der styrker medarbejderens og virksomhedens udvikling og erhvervets konkurrenceevne og forbedrer og styrker samarbejdet mellem medarbejdergrupper og ledelse eller anviser nye arbejdsorganisationer.
  • Afholde konferencer med videre for repræsentanter fra virksomhedernes ledelser og medarbejderne om fremtidige uddannelsesforhold, uddannelsessystemer og uddannelsesplanlægning i relation til områdets udviklingsmuligheder.
  • Forskning vedrørende fremtidige kvalifikations- og uddannelsesbehov.
  • Etablere forsøg med henblik på tilvejebringelse af erfaringer og viden omkring nye undervisningsformer og uddannelsesindhold.
  • Iværksættelse af og støtte til studieophold i udlandet – primært i EU-området – med henblik på XXX områdets udviklingsmuligheder.
  • Parterne er enige om, at fondens midler også skal anvendes til styrkelse af det lokale faglige samarbejde herunder f.eks. til kurser, til projekter og til styrkelse af tillidsrepræsentantfunktionen Der iværksættes en fælles indsats for at få valgt tillidsrepræsentanter i de virksomheder, hvor der aktuelt ikke er valgt en tillidsrepræsentant.

Se vedtægternes § 3.

Fonden – der hidtil ikke formelt har afholdt generalforsamling – har en paritetisk sammensat bestyrelse, der består af fire medlemmer. To bestyrelsesmedlemmer udpeges af Arbejdsgiverorganisation A (på vegne af arbejdsgiverne) og Fagforening B og Fagforening C udpeger hver ét bestyrelsesmedlem.

Fonden ledes af bestyrelsen, der selv fastsætter sin egen forretningsorden og udarbejder retningslinjerne for administrationen under hensyntagen til fondens formål og virksomhed. Med fondens virksomhed forstås ”administration af ind- og udbetalinger til og fra fonden, behandling af ansøgninger om fondens midler m.v.”, forrentning af midlerne samt afholdelse af omkostninger vedrørende fondens drift og virke, jf. vedtægternes § 4, stk. 2-3 og 5.

Fonden tegnes af den samlede bestyrelse, men der kan dog meddeles prokura fsva. fondens almindelige og sædvanlige drift, jf. vedtægternes § 7.

Fonden hæfter alene over for tredjemand med sin formue, og hverken stifter, ledelse eller begunstigede i forhold til fonden hæfter personligt for fondens eventuelle forpligtelser, jf. vedtægternes § 8.

Endeligt kan fonden alene opløses, såfremt deltagerne, dvs. arbejdsgiverne v/ Arbejdsgiverorganisation A og Fagforening B henholdsvis Fagforening C i fællesskab træffer beslutning herom, jf. vedtægternes § 10, stk. 1. Eventuelle tilbageværende midler ved ophør fordeles i overensstemmelse med fondens formål, jf. vedtægternes § 10, stk. 2.

Fonden påtænker nu at opdatere vedtægterne for at præcisere og tilsikre, at den i overenskomsten afsatte pulje vedrørende kompetenceudvikling som tiltænkt også formelt udmønter sig i en forening omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Opdateringen af vedtægterne påtænkes at ske i henhold til vedlagte vedtægtsparadigme, jf. nedenfor.

Påtænkte opdateringer og præciseringer af vedtægterne og betydningen heraf

Fondens formål vil være uforandret af de påtænkte vedtægtsmæssige opdateringer og præciseringer, der alene sker for at præcisere og tilsikre, at der som tiltænkt retteligt er tale om en forening, der er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Medlemmer

Det vil med opdateringen af vedtægterne blive præciseret, at det er arbejdsgiverne – og ikke Arbejdsgiverorganisation A – samt Fagforening B og Fagforening C, der er medlemmer af fonden. Arbejdsgiverne kan som hidtil frit på generalforsamlingen udvælge en eller flere repræsentanter fra Arbejdsgiverorganisation A til at indtræde i Overenskomstfondens bestyrelse på deres vegne.

Foreningsorganer

Opdateringen vil videre betyde, at der hvert år skal afholdes en generalforsamling og at denne generalforsamling vil være fondens øverste myndighed, jf. vedtægtsparadigmets § 6.

Fondens ledelse varetages af bestyrelsen, der forsat vil være paritetisk sammensat, således at halvdelen af bestyrelsen vælges af arbejdsgivermedlemmerne, mens den anden halvdel af medlemmerne vælges af arbejdstagerorganisationen, jf. vedtægtsparadigmets § 5.

Hæftelse

Fondens medlemmer hæfter ikke for fondens eventuelle forpligtelser, og det vil blive præciseret i de opdaterede vedtægter, at medlemmerne ikke har ret til nogen del af fondens formue ved udtræden af fonden. Vælger et arbejdsgivermedlem at stå uden for overenskomsten, vil dette være at betragte som en udtræden af fonden, jf. vedtægtsparadigmets § 4.

Opløsning

Det forhold, at fondens tiloversblevne formue i tilfælde af en opløsning skal uddeles i overensstemmelse med fonden formål, vil blive gentaget i de opdaterede vedtægter, jf. vedtægtsparadigmets § 10.

Hidtidige vedtægter

 

Vedtægtsparadigme

1. Navn og hjemsted
1.1 Foreningens navn er [angiv navn].
1.2 Foreningens hjemsted er [angiv hjemsted]

2. Formål og finansiering
2.1 Foreningens formål er følgende:
2.1.1 [Indsæt formål].
2.1.2 [Indsæt eventuelle yderligere formål].
Som led i ovennævnte kan foreningen udbetale honorar til fællestillidsmænd.
Foreningen kan beslutte, at foreningens eventuelle ubenyttede midler ved et regnskabsårs afslutning fordeles mellem de aftaleberettigede parter [den relevante arbejdsgiverforening og den relevante arbejdstagerforening].
2.2 Foreningen finansieres af de midler, der afsættes efter [overenskomst §§] og [overenskomst §§]. Midlerne anvendes [til gavn for medarbejdernes beskæftigelsesmuligheder på kortere og længere sigt].

3. Medlemmer
3.1 Som medlemmer af foreningen optages arbejdsgivere og arbejdstagernes faglige organisationer på de ovenfor anførte overenskomster.
3.2 Ved arbejdsgivernes tilslutning til disse overenskomster optages de automatisk som medlemmer af foreningen. Alene arbejdsgivere der har tilsluttet sig disse overenskomster kan optages som arbejdsgivermedlemmer af foreningen. Dette forudsætter dog, at der for den enkelte virksomhed ikke er indgået anden kollektiv aftale herom.
3.3 Arbejdstagernes faglige organisationer bliver som relevante overenskomstparter automatisk medlemmer af foreningen.

4. Medlemmernes rettigheder og pligter
4.1 Foreningens medlemmer hæfter ikke for foreningens forpligtelser.
4.2 Et medlem har ikke krav på andel af foreningens formue ved udtræden af foreningen, ligesom der ikke skal betales indskud ved indtræden.
4.3 Vælger et arbejdsgivermedlem at stå uden for disse overenskomster, vil dette være at betragte som en udtræden af foreningen.
4.4 Medlemmernes rettigheder udøves på generalforsamlingen.

5. Foreningens ledelse
5.1 Foreningens ledelse varetages af en bestyrelse på [4 medlemmer]. Bestyrelsen vælges af medlemmerne på generalforsamlingen, således at halvdelen af bestyrelsens medlemmer vælges af arbejdsgivermedlemmerne, mens den anden halvdel vælges af arbejdstagermedlemmerne.
5.2 Der vælges en formand og en næstformand for foreningen, der tilsammen udgør formandskabet. Formandskabet vælges [for to år ad gangen], og udgøres af en arbejdsgiverrepræsentant og en arbejdstagerrepræsentant. [Formandshvervet går på skift mellem arbejdsgiverrepræsentanten og arbejdstagerrepræsentanten hvert år.]
5.3 Bestyrelsen er beslutningsdygtig, når mindst to medlemmer fra henholdsvis arbejdsgivermedlemmerne og arbejdstagermedlemmerne er til stede ved mødet.
5.4 Bestyrelsen fastsætter selv sin forretningsorden.
5.5 Bestyrelsen kan uddelegere den praktiske håndtering af foreningens daglige anliggender til tredjemand.

6. Generalforsamling
6.1 Generalforsamlingen er foreningens øverste myndighed.
6.2 Generalforsamling skal afholdes i [kommune].
6.3 Ordinær generalforsamling afholdes hvert år senest [XXXX]
6.4 Dagsordenen for ordinær generalforsamling skal omfatte:
 Valg af dirigent
 Bestyrelsens beretning om foreningens virksomhed i det forløbne år
 Fremlæggelse af foreningens [reviderede]årsrapport til godkendelse
 Beslutning om anvendelse af overskud eller dækning af underskud i henhold til den godkendte årsrapport
 Valg af medlemmer til foreningens bestyrelse
 Valg af revisor
 Eventuelle forslag fra medlemmer
6.5 Generalforsamlinger indkaldes og tilrettelægges af bestyrelsen.
6.6 Alle anliggender på generalforsamlingen afgøres ved simpelt stemmeflertal. I tilfælde af stemmelighed, er forslaget ikke vedtaget. Står stemmerne lige ved personvalg, skal valget afgøres ved lodtrækning.
6.7 Ekstraordinær generalforsamling afholdes, når mindst [1/3] af foreningens medlemmer fremsætter anmodning herom. Ekstraordinær generalforsamling afholdes senest 4 uger efter, at anmodning herom er fremsat.

7. Regnskab og formue
7.1 Foreningens regnskab følger [kalenderåret].
7.2 Generalforsamlingen udpeger hvert år en revisor, som skal være statsautoriseret. Genvalg kan finde sted.

8. Tegningsregel
8.1 Foreningen tegnes af formandskabet.

9. Vedtægtsændringer
9.1 Forslag om ændring af foreningens vedtægter eller om foreningens opløsning skal vedtages på foreningens generalforsamling med mindst 2/3 af de afgivne stemmer og kan kun behandles, når forslag herom er optaget på dagsordenen for en generalforsamling.

10. Opløsning
10.1 Ved opløsning tildeles den tiloversblevne formue til foreningens formål.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Ad spørgsmål 1-2

Ifølge Skattedepartementets udtalelse i TFS 1984, 434 DEP, og tillige Skattestyrelsens Juridiske Vejledning afsnit C.D.1.1.12, skal der ved vurderingen af, om en forening m.v. er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, og således også et skattemæssigt skattesubjekt, lægges vægt på følgende kriterier:

  • Den enkelte deltager hæfter kun med sit indskud (kontingent)
  • Der er en flerhed af deltagere
  • Deltagerkredsen skifter, således at nogle deltagere afløser andre
  • Sammenslutningen styres af foreningsorganer, dvs. generalforsamling og/eller repræsentantskab samt en på generalforsamlingen valgt bestyrelse
  • Optagelse af nye medlemmer sker efter objektive kriterier, evt. er medlemsadgangen helt fri
  • En deltagers udtræden er uden retlig betydning for sammenslutningens beståen og giver ikke den udtrædende krav på nogen del af forenings formue.
  • Sammenslutningens overordnede formål er af ideel karakter.

Nedenfor vil de enkelte punkter blive kommenteret i forhold til de særlige karakteristika, der generelt er gældende for Overenskomstfondene, herunder den relevante udviklings- og samarbejdsfond.

Hæftelse

Det er alene de deltagende arbejdsgivermedlemmer, der indbetaler et kontingent svarende til det overenskomstaftalte beløb pr. aflønnet medarbejder m.v. Den eller de deltagende faglige organisationer på arbejdstagersiden er fødte medlemmer og indbetaler ikke til Overenskomstfondene.

De deltagende arbejdsgivere vil ikke kunne opkræves yderligere indskud (kontingent) end de overenskomstaftalte beløb.

At hverken de deltagende arbejdsgivere eller de deltagende fagforeninger hæfter for Overenskomstfondenes forpligtelser vil fremgå direkte af vedtægterne. Det er på den baggrund vores opfattelse at Overenskomstfondene, herunder den relevante udviklings- og samarbejdsfond, opfylder kriteriet med hensyn til hæftelse.

Antal deltagere

Alt afhængig af hvilken branche den enkelte Overenskomstfond omhandler, kan der enten være mange foreningsdeltagere eller relativt få foreningsdeltagere på arbejdsgiversiden. Det forhold, at der på arbejdsgiversiden kan være relativt få deltagere, er efter vor opfattelse imidlertid ikke til hinder for anerkendelse af en given Overenskomstfond som en selvstændig forening. Praksis indeholder således eksempler på foreninger, der skattemæssigt anerkendes trods endog meget få deltagere.

Det er på den baggrund vores opfattelse, at Overenskomstfondene, og herunder den relevante udviklings- og samarbejdsfond, opfylder kriteriet om deltagerantal.

Omskiftelighed i deltagerkredsen

Hvor det er åbenbart, at arbejdsgivere efter omstændighederne har fri adgang til at melde sig ind og ud af Overenskomstfondene fra den ene overenskomstperiode til den anden, vil der for så vidt angår deltagende faglige organisationer alt andet lige ikke blive tale om, at pladsen kan overtages af en anden faglig arbejdstagerorganisation.

For en række Overenskomstfonde gælder imidlertid, at de kan udvides til også at omfatte andre overenskomstområder, hvorved deltagerkredsen kan udvides i overensstemmelse hermed på både arbejdsgiver- og arbejdstagersiden.

Det må på den baggrund lægges til grund, at medlemskredsen i princippet er omskiftelig. Det er således vores opfattelse, at Overenskomstfondene, herunder den relevante udviklings- og samarbejdsfond, opfylder kriteriet om omskiftelighed i deltagerkredsen. 

Foreningsorganer m.v.

Overenskomstfondene har/vil have en generalforsamling samt en bestyrelse. Bestyrelsen vil typisk være paritetisk sammensat, dvs. at deltagerne fra henholdsvis arbejdsgiversiden og arbejdstagersiden hver udpeger halvdelen af bestyrelsesmedlemmerne på generalforsamlingen. Denne paritet afspejler således, at den pågældende overenskomst er indgået i enighed mellem de forhandlingsberettigede parter.

Beslutninger i bestyrelsen vil således blive truffet i enighed, og der vil ikke blive tillagt formanden eller næstformanden nogen særlig stemmeret.

Det er på den baggrund vores opfattelse, at Overenskomstfondene, herunder den relevante udviklings- og samarbejdsfond, opfylder kriteriet om at have foreningsorganer.

Optagelse af medlemmer

Optagelse af en arbejdsgiver som medlem i en Overenskomstfond fordrer, at den pågældende arbejdsgiver har tilsluttet sig den relevante overenskomst. Når en arbejdsgiver tilslutter sig en overenskomst, er det ligeledes åbenbart, at denne deltager i Overenskomstfonden som forudsat i de respektive overenskomster.

De deltagende faglige organisationer på arbejdstagersiden er som anført ”fødte medlemmer” af Overenskomstfondene. Tilstedeværelsen af fødte medlemmer er dog ikke problematisk i forhold til spørgsmålet om, hvorvidt der foreligger en forening, se bl.a. Dansk Foreningsret (1950) af Poul Meyer, s. 100-103 om pligtmæssige medlemskaber.   

Det er på den baggrund vores opfattelse, at Overenskomstfondene, herunder den relevante udviklings- og samarbejdsfond, opfylder kriteriet om medlemsoptagelse.

Udtræden af foreningen og adkomst til foreningsformuen

Hvis en deltagende arbejdsgiver ikke længere tilslutter sig en overenskomst, kan denne arbejdsgiver ikke længere være deltager i den eller de Overenskomstfonde, der måtte være omfattet af overenskomsten. Denne udtræden vil imidlertid ikke have betydning for sammenslutningens fortsatte beståen.

Hvis en deltagende arbejdstagerorganisation skulle udtræde af Overenskomstfonden må det omvendt lægges til grund, at Overenskomstfonden ophører, og at et eventuelt likvidationsprovenu vil skulle fordeles i henhold til vedtægternes ophørsbestemmelse. Denne situation må imidlertid anses for udelukkende at være af teoretisk interesse, idet arbejdstagernes faglige organisationer forudsætningsvis ikke vil have interesse i at udtræde af en Overenskomstfond til umiddelbar skade for arbejdstagerne.

Hverken den udtrædende arbejdsgiver eller den udtrædende fagforening har krav på andel af Overenskomstfondens formue ved udtræden. Dette er allerede tilfældet i dag, men det vil fremgå direkte af de opdaterede vedtægter. Det er således vores opfattelse, at Overenskomstfondene, herunder den relevante udviklings- og samarbejdsfond, vil opfylde kriteriet om udtræden af sammenslutningen og adkomst til foreningsformuen.

Overordnede ideelle formål

Idet kontingenter til en Overenskomstfond er øremærket og som udgangspunkt derfor alene kan anvendes i tråd med fondens formål, har fonden som sådan ikke noget direkte økonomisk sigte. Overenskomstfondene må derfor anses for at være ideelle. Der er de facto alene tale om fordeling af foreningens midler i tråd med det ideelle formål.

Det er på den baggrund vores opfattelse, at Overenskomstfondene opfylder kriteriet om at have et ideelt formål. Dette gør sig også gældende for den relevante udviklings- og samarbejdsfond.

Sammenfatning

Idet Overenskomstfondene, uanset deres særpræg og formelle benævnelse, opfylder de fremhævede kriterier for skattemæssig anerkendelse som ideelle foreninger, jf. SKATs Juridiske Vejledning C.D.1.1.12, er det sammenfattende vores opfattelse, at Overenskomstfondene må anses for skattepligtige efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, da de er selvstændige rets- og skattesubjekter, og da de hverken falder ind under beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1-5c eller fondsbeskatningsloven. Dette gælder også for den relevante udviklings- og samarbejdsfond.

Særlige forhold vedrørende Overenskomstfondenes anvendelse af midler

Det forhold, at visse Overenskomstfonde efter omstændighederne også kan finansiere et overenskomstfastsat vederlag til en eller flere tillidsrepræsentanter, kan ikke medføre, at sådanne fonde ikke kan anerkendes som skattepligtige efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Et sådan delformål vil i sagens natur alene udgøre en ubetydelig del af overenskomstfondens virke.

Følgende fremgår imidlertid af Skattestyrelsens Juridiske Vejledning, C.D.9.1.4.1 vedrørende foreninger der ikke er omfattet af fondsloven

”at Fællesudvalg mellem fagforbund og arbejdsgiverforeninger anses i almindelighed ikke for omfattet af FL § 2, hvis

  • formålet udelukkende er at formidle uddannelse, studieophold, arrangere konferencer og lignende, og
  • samtlige midler, og ikke blot et eventuelt afkast, anvendes til formålet.

Hvis et sådant fællesudvalg opfylder betingelserne for at blive anset for et selvstændigt skattesubjekt, er fællesudvalget skattepligtigt efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6. Det samme gælder de såkaldte uddannelsesfonde og lignende. Se TfS 1994, 432 LR.” 

Det pågældende afsnit i Juridisk Vejledning er baseret på Ligningsrådets afgørelse i TfS 1994, 432 LR. I sagen, der omhandlede den skatteretlige kvalifikation af en forening, hvis formål var at uddele ophavsretsmidler til efteruddannelsesprojekter, udtalte Ligningsrådet følgende:

”…bl.a. henset til, at foreningens formål ifølge vedtægterne udelukkende er at formidle uddannelse, studieophold og lignende til foreningens medlemmer. Foreningen falder således ind under den kategori af foreninger, der ifølge fondsregistrets praksis ikke kan anses for omfattet af fondslovens § 2. Hertil kommer, at foreningens aktivitet ikke er rettet på øgede indtægter, men alene på at fordele nogle midler. Foreningen har ikke til formål at varetage medlemmernes faglige og økonomiske interesser, idet disse interesser forsat varetages af medarbejderforeningen/fagforeningen.”

Sagen, der omhandlede en påtænkt underafdeling af en fagforening, indeholdt også et element af dobbeltregistrering, hvorfor kontingentindbetalinger ikke kunne anses for fradragsberettigede efter ligningslovens § 13, og foreningerne følgelig ikke kunne være omfattet af fondslovens § 2. I forhold til nærværende sag er det væsentlige imidlertid, at Overenskomstfondene ikke varetager medlemmernes økonomiske interesser, men alene fordeler midler til efteruddannelsesprojekter m.v. At visse Uddannelses- og samarbejdsfonde derudover også – som et mindre delformål – kan fordele midler til tillidsrepræsentanter ændrer ikke på, at fondene ikke varetager de økonomiske interesser som sådan for medlemmerne, hvorfor de ej heller kan være omfattet af fondslovens bestemmelser om faglige foreninger.

For en række Overenskomstfonde gælder, at eventuelle ubenyttede midler ved indkomstårets afslutning kan fordeles mellem de aftaleberettigede parter, således at den relevante arbejdsgiverforening og den relevante fagforening opnår et eventuelt tilskud ved årets udløb. Fordelingen af de ubenyttede midler vil i givet fald ske i forholdet 1:1 elle 1:3, dvs. at den relevante arbejdsgiverforening vil modtage en krone for hver krone eller hver tre kroner, der tilføres den pågældende fagforening. Denne mekanisme er aftalt mellem de forhandlingsberettigede parter.

Anvendelsen af midlerne i den enkelte Overenskomstfond bør imidlertid ikke have betydning for vurderingen af Overenskomstfondens skattemæssige subjektivitet. Det vil fremgå af Overenskomstfondens vedtægter, at uagtet de relevante faglige organisationer eventuelt i et givet år måtte modtage et tilskud fra Overenskomstfonden, vil den deltagende faglige organisation ikke i forbindelse med opløsning af Overenskomstfonden have krav på andel af foreningsformuen, der alene vil kunne uddeles til Overenskomstfondens egentlige formål.

Med henvisning til ovenstående er det vores opfattelse at spørgsmål 1 og 2 skal besvares med et ”Ja”.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet at det forhold, at udviklings- og samarbejdsfonden har en paritetisk sammensat bestyrelse, hvor foreningens arbejdsgivermedlemmer udpeger den ene halvdel af foreningens bestyrelsesmedlemmer og arbejdstagermedlemmerne udpeger den anden halvdel af bestyrelsesmedlemmerne på foreningens generalforsamling, ikke i sig selv kan bevirke, at udviklings- og samarbejdsfonden ikke kan opfylde kriterierne for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt.

Begrundelse

Fonde og foreninger kan være selvstændige skattesubjekter efter fondsbeskatningsloven eller selskabsskatteloven.

Kun fonde og foreninger, der er omfattet af fondsloven og erhvervsfondsloven, er skattepligtige efter fondsbeskatningsloven. Se nærmere i fondsbeskatningslovens § 1.

Foreninger, der ikke er omfattet af fondsbeskatningsloven, og som ikke omfattes af bestemmelserne i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1-5c, eller i øvrigt er skattefritaget efter selskabsskattelovens § 3, kan være selvstændige skattesubjekter efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

For at kunne besvare spørgsmålet omkring betydningen af bestyrelsens sammensætning i den omhandlende udviklings- og samarbejdsfond anses det hensigtsmæssigt, at vurdere efter hvilken lov udviklings- og samarbejdsfonden eventuelt kan anses som et selvstændigt skattesubjekt – fondsbeskatningsloven eller selskabsskatteloven.

Udviklings- og samarbejdsfonden er stiftet på baggrund af Funktionæroverenskomsten for XXX. Udviklings- og samarbejdsfonden er et formaliseret samarbejde mellem arbejdsgiver- og arbejdstagersiden i forhold til den pågældende overenskomst.

Det fremgår af Den juridiske vejledning, afsnit C.D.9.1.4.1, at fællesudvalg mellem fagforbund og arbejdsgiverforeninger i almindelighed ikke anses for omfattet af fondsbeskatningsloven, hvis

  • formålet udelukkende er at formidle uddannelse, studieophold, arrangere konferencer og lignende, og
  • samtlige midler, og ikke blot et eventuelt afkast, anvendes til formålet.

Ud fra beskrivelsen af de faktiske forhold, de fremlagte vedtægter og paradigme til opdatering af vedtægter fremgår det, at Udviklings- og Samarbejdsfondens formål er følgende:

  • Støtte igangsætning af forsøgs-, udviklings-, og forskningsprojekter, der styrker medarbejderens og virksomhedens udvikling og erhvervets konkurrenceevne og forbedrer og styrker samarbejdet mellem medarbejdergrupper og ledelse eller anviser nye arbejdsorganisationer.
  • Afholde konferencer med videre for repræsentanter fra virksomhedernes ledelser og medarbejderne om fremtidige uddannelsesforhold, uddannelsessystemer og uddannelsesplanlægning i relation til områdets udviklingsmuligheder.
  • Forskning vedrørende fremtidige kvalifikations- og uddannelsesbehov.
  • Etablere forsøg med henblik på tilvejebringelse af erfaringer og viden omkring nye undervisningsformer og uddannelsesindhold.
  • Iværksættelse af og støtte til studieophold i udlandet – primært i EU-området – med henblik på XXX områdets udviklingsmuligheder.
  • Parterne er enige om, at fondens midler også skal anvendes til styrkelse af det lokale faglige samarbejde herunder f.eks. til kurser, til projekter og til styrkelse af tillidsrepræsentantfunktionen Der iværksættes en fælles indsats for at få valgt tillidsrepræsentanter i de virksomheder, hvor der aktuelt ikke er valgt en tillidsrepræsentant.

Det fremgår videre, at udviklings- og samarbejdsfondens midler skal anvendes i overensstemmelse med disse formål og at den, som led i ovennævnte, kan udbetale honorar til fællestillidsmænd. Vederlag til fællestillidsmænd udbetales som kompensation for varetagelse af hvervet udenfor arbejdstid, jf. overenskomstens § 13. Vederlaget fastsættes til et fast beløb ud fra tillidsmandens valggrundlag.

Den enkelte arbejdsgiver/virksomhed skal altså ikke udbetale vederlaget direkte til tillidsrepræsentanten. Dette udbetales af udviklings- og samarbejdsfondens midler.

Herudover fremgår det, at udviklings- og samarbejdsfondens eventuelle ubenyttede midler ved et regnskabsårs afslutning kan fordeles mellem de aftaleberettigede parter. Det vil altså sige en fordeling mellem arbejdsgiverorganisationen A og Fagforening B henholdsvis Fagforening C.

Det fremgår af anmodningen, at arbejdsgiverforeningen og fagforeningen således eventuelt opnår et tilskud ved årets udløb i forholdet 1:1 eller 1:3 til finansiering af deres virke. Spørger bemærker, at det forhold at kassen således i visse tilfælde kan blive tømt hvert år ikke medfører, at udviklings- og samarbejdsfonden ophæves, da denne med indbetalingen af arbejdsgivermedlemmernes kontingenter vil blive genkapitaliseret det følgende år.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at delformålet omkring honorarer til fællestillidsmænd medfører, at udviklings- og samarbejdsfondens formål ikke udelukkende er at formidle uddannelse, studieophold, arrangere konferencer og lignende, jf. det ovenfor anførte i Den juridiske vejledning, afsnit C.D.9.1.4.1.

I Den juridiske vejledning, afsnit C.D.9.1.4.1 henvises der til Ligningsrådets afgørelse, TfS 1994, 432 LR. I denne afgørelse anses en forening ikke omfattet af fondsbeskatningsloven, men derimod omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Følgende fremgår bl.a. af afgørelsen:

”Afgørelsen af, om foreningen er omfattet af fondslovens § 2, beror i et vist omfang på en konkret vurdering af foreningens formål som udtrykt i vedtægterne og foreningens faktiske virke. Det er dog en forudsætning, at foreningens formål er at varetage medlemmernes faglige og økonomiske interesser.

Ligningsrådet finder, at Foreningen ikke er omfattet af fondslovens § 2 og følgelig ej heller af FBL § 1, stk. 1, nr. 2.

Ligningsrådet har bl.a. henset til, at Foreningens formål ifølge vedtægterne udelukkende er at formidle uddannelse, studieophold og lignende til foreningens medlemmer. Foreningen falder således ind under den kategori af foreninger der ifølge fondsregistrets praksis ikke kan anses for omfattet af fondslovens § 2. Hertil kommer, at Foreningens aktivitet ikke er rettet på øgede indtægter, men alene på at fordele nogle midler. Foreningen har ikke til formål at varetage medlemmernes faglige og økonomiske interesser, idet disse interesser fortsat varetages af Medarbejderforeningen/Fagforeningen. Der foreligger således dobbeltorganisering, og evt. kontingent til Foreningen kan ikke anses for fradragsberettiget efter LL § 13. Efter praksis vil Foreningen således også af denne årsag falde udenfor gruppen af foreninger, der er omfattet af fondslovens § 2.”

Ligningsrådet lagde dermed ikke kun vægt på, at foreningens formål udelukkende var at formidle uddannelse, studieophold og lignende til foreningens medlemmer, men også at foreningen ikke havde til formål at varetage medlemmernes faglige og økonomiske interesser.

Spørger er af den opfattelse, at fordeling af midler til fællestillidsmænd er et mindre delformål, som ikke ændrer på, at udviklings- og samarbejdsfonden kan omfattes af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, idet udviklings- og samarbejdsfonden som sådan ikke varetager de økonomiske interesser for medlemmerne.

Skattestyrelsen bemærker indledningsvis, at det ikke er af betydning om varetagelse af økonomiske interesser for medlemmerne eventuelt kun er et mindre delformål. En sammenslutning/forening kan således omfattes af fondslovens § 2, stk. 1, nr. 2 – og dermed skattepligtig efter fondsbeskatningsloven – hvis den som et af sine formål har, at varetage økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til. Følgende fremgår af forarbejderne til bestemmelsen (L 113, betænkning af 24/5 1984):

”Reglen er medtaget for at hindre omgåelse i form af, at f.eks. en arbejdsgiverforening eller en fagforening overfører sin formue til en anden forening, der ikke behøver at være af faglig karakter, og som derfor ikke er registreringspligtig efter stk. 1, nr. 1. Sådanne foreninger skal anmeldes til registrering efter stk. 1, nr. 1, blot de som et af deres formål skal varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til.”

Spørgsmålet er således om delformålet omkring fordeling af midler til fællestillidsmænd er en varetagelse af medlemmers økonomiske interesser.

Det fremgår, at udviklings- og samarbejdsfonden finansieres via kontingentindbetalinger fra de deltagende arbejdsgivermedlemmer, der svarer til det overenskomstbetalte beløb pr. aflønnet medarbejder. Det fremgår endvidere, at udviklings- og samarbejdsfonden udbetaling af vederlag til fællestillidsmænd foretages ud fra den enkelte tillidsmands valggrundlag.

Efter Skattestyrelsens opfattelse kan dette medføre, at nogle arbejdsgivermedlemmer har økonomisk fordel af, at vederlaget til fællestillidsmændene udbetales centralt via udviklings- og samarbejdsfonden. På den anden side kan dette også medføre en økonomisk ulempe for andre arbejdsgivermedlemmer.

Det er således ikke Skattestyrelsens opfattelse, at udviklings- og samarbejdsfonden derved varetager økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til, jf. betingelsen i fondslovens § 2, stk. 1, nr. 2.

Skattestyrelsen anser heller ikke, at udviklings- og samarbejdsfonden kan omfattes af fondslovens § 2, stk. 1, nr. 1, idet der ikke er tale om en arbejdsgiverforening, fagforening eller anden faglig sammenslutning, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til.

Som følge heraf kan udviklings- og samarbejdsfonden ikke omfattes af fondsbeskatningsloven, men kan derimod være selvstændig skattepligtig efter selskabsskatteloven.

Skattestyrelsen anser ikke, at udviklings- og samarbejdsfonden kan omfattes af bestemmelserne i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1-5c eller § 3.

Spørgsmålet er således om udviklings- og samarbejdsfonden kan anses som et selvstændigt skattesubjekt omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 6, eller om der er tale om en sammenslutning eller lignende uden selvstændig skattesubjektivitet (interessentskaber, kommanditselskaber, partrederier mv.), hvor skattepligten i stedet påhviler den enkelte deltager.

Af væsentlig betydning for den skatteretlige kvalifikation er sammenslutningens vedtægter og hensigten med dens virksomhed under hensyn til dens selvstændighed i forhold til de enkelte deltagere.

Følgende kriterier indikerer, at der et tale om en forening, der kan omfattes af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6:

  • Den enkelte deltager hæfter kun med sit indskud (kontingent).
  • Mange deltagere.
  • Deltagerkredsen skifter, således at nogle deltagere afløser andre.
  • Sammenslutningen styres af foreningsorganer, dvs. generalforsamling/repræsentantskab og en valgt bestyrelse.
  • Optagelse af nye deltagere (medlemmer) sker efter objektive kriterier, eventuelt er medlemsadgangen helt fri.
  • En deltagers udtræden er uden retslig betydning for sammenslutningens beståen og giver ikke den udtrædende krav på nogen del af dennes formue.
  • Sammenslutningens overordnede formål er af ideel karakter. En eventuel erhvervsmæssig virksomhed drives til fremme af det ideelle formål.

Det bemærkes, at intet enkelt kriterium kan være ubetinget afgørende. Der er tale om en samlet konkret vurdering af foreningens vedtægter og faktiske aktivitet. Se bl.a. Den juridiske vejledning, afsnit C.D.1.1.12 og TfS 1984, 434.

Som det fremgår er en af kriterierne, at sammenslutningen styres af foreningsorganer, dvs. generalforsamling/repræsentantskab og en valgt bestyrelse.

Spørger ønsker at få bekræftet, at det ikke i sig selv er af betydning ved den skattemæssige kvalifikation, at udviklings- og samarbejdsfonden vil have en paritetisk sammensat bestyrelse, hvor halvdelen af bestyrelsesmedlemmerne udpeges af Arbejdsgiverorganisation A (på vegne af arbejdsgiverne) og den anden halvdel udpeges af Fagforening B henholdsvis Fagforening C.

Som anført er intet enkelt kriterium ubetinget afgørende. Der er derimod tale om en samlet konkret vurdering af udviklings- og samarbejdsfonden vedtægter og faktiske aktivitet. En sådan konkret vurdering foretages ved spørgsmål 2.

Skattestyrelsen kan derfor bekræfte, at det ikke i sig selv er af afgørende betydning, hvordan udviklings- og samarbejdsfondens bestyrelse er sammensat.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ”Ja”.

Spørgsmål 2

Hvis spørgsmål 1 besvares med ”Ja”, ønskes det bekræftet, at udviklings- og samarbejdsfonden, som er stiftet i forlængelse af indgåelsen af en overenskomst mellem arbejdsmarkedets parter, er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, i det omfang foreningens vedtægter opdateres og præciseres i overensstemmelse med det til nærværende anmodning om bindende svar beskrevne samt vedlagte vedtægtsparadigme.

Begrundelse

Som anført i Skattestyrelsens begrundelse ved spørgsmål 1 er spørgsmålet, om udviklings- og samarbejdsfonden kan anses som et selvstændigt skattesubjekt omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 6, eller om der er tale om en sammenslutning eller lignende uden selvstændig skattesubjektivitet (interessentskaber, kommanditselskaber, partrederier mv.), hvor skattepligten i stedet påhviler den enkelte deltager.

Ved en sådan vurdering er udviklings- og samarbejdsfondens vedtægter og hensigten med dens virksomhed af væsentlig betydning.

Følgende kriterier indikerer, at der et tale om en forening, der kan omfattes af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6:

  • Den enkelte deltager hæfter kun med sit indskud (kontingent).
  • Mange deltagere.
  • Deltagerkredsen skifter, således at nogle deltagere afløser andre.
  • Sammenslutningen styres af foreningsorganer, dvs. generalforsamling/repræsentantskab og en valgt bestyrelse.
  • Optagelse af nye deltagere (medlemmer) sker efter objektive kriterier, eventuelt er medlemsadgangen helt fri.
  • En deltagers udtræden er uden retslig betydning for sammenslutningens beståen og giver ikke den udtrædende krav på nogen del af dennes formue.
  • Sammenslutningens overordnede formål er af ideel karakter. En eventuel erhvervsmæssig virksomhed drives til fremme af det ideelle formål.

Kriterier der indikerer, at der et tale om et interessentskab (dvs. ikke et selvstændigt skattesubjekt):

  • Den enkelte deltager hæfter personligt (og solidarisk) for sammenslutningens forpligtelser.
  • Få deltagere.
  • Deltagerne er de samme under hele interessentskabets levetid.
  • Der kræves énstemmighed blandt deltagerne til alle væsentlige beslutninger.
  • Optagelse af ny deltager betragtes som stiftelse af nyt interessentskab.
  • En deltagers udtræden betragtes som opløsning af det bestående og stiftelse af nyt interessentskab. Den udtrædende har krav på en ideel anpart af interessentskabets aktiver, således at opløsningen medfører skifte (formuerealisation).
  • Sammenslutningen har et rent erhvervsmæssigt formål.

Intet enkelt kriterium er ubetinget afgørende. Der er derimod tale om en samlet konkret vurdering af foreningens vedtægter og faktiske aktivitet. Se bl.a. Den juridiske vejledning, afsnit C.D.1.1.12 og TfS 1984.434SKM.

Ud fra beskrivelsen af de faktiske forhold, de fremlagte vedtægter og paradigme til opdatering af vedtægter er det Skattestyrelsens opfattelse, at udviklings- og samarbejdsfonden, ud fra en samlet konkret vurdering, kan anses for en forening, der kan omfattes af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Der lægges vægt på følgende forhold:

  • Udviklings- og samarbejdsfondens medlemmer hæfter ikke for foreningens forpligtelser.
  • Deltagerkredsen kan skifte, således at nogle deltagere afløser andre – både på arbejdsgiversiden og i tilfælde af udvidelse af overenskomstområder.
  • Udviklings- og samarbejdsfonden styres af foreningsorganer i form af en generalforsamling og en valgt bestyrelse. At bestyrelsen vil være paritetisk sammensat ændrer i dette konkrete tilfælde ikke herpå.
  • Optagelse af nye medlemmer sker efter objektive kriterier efter om medlemmer tilslutter sig og/eller er omfattet af den relevante overenskomst.
  • Udviklings- og samarbejdsfonden har ikke et rent erhvervsmæssigt formål, men derimod et overordnet ideelt formål i form af støtte til og forskning i fremtidige uddannelsesforhold, uddannelsesplanlægning og lignende.

Efter Skattestyrelsens opfattelse ændres den samlede konkrete vurdering ikke af, at udviklings- og samarbejdsfonden eventuelt vil have få deltagere på arbejdsgiversiden samt, at udtræden af deltagende arbejdstagerorganisation medfører ophør af udviklings- og samarbejdsfonden.

At et eventuel restformue ved årets udløb kan fordeles til de respektive faglige organisationer ændrer, efter Skattestyrelsens opfattelse, ikke på at udviklings- og samarbejdsfonden har et overordnet ideelt formål. Det er arbejdsgiverne, der indbetaler til udviklings- og samarbejdsfondens formue og de må i fællesskab med de faglige arbejdstagerorganisationer have interesse i, at formuen anvendes til de primære formål i forhold til, at skulle fordeles til de respektive faglige organisationer. Det lægges derfor til grund, at en sådan fordeling vil være undtagelsen.  

Hertil bemærker Skattestyrelsen også, at ved et ophør af udviklings- og samarbejdsfonden vil formuen blive tildelt til foreningens formål. At en eventuel restformue ved årets udløb kan fordeles til de respektive faglige organisationer ændrer ikke på dette.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med ”Ja”.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 1, stk. 1

§ 1. Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger mv., der er hjemmehørende her i landet:

1) indregistrerede aktieselskaber og anpartsselskaber,

2) andre selskaber, i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes i selskabet indskudte kapital, selskaber omfattet af § 2 C og registrerede selskaber med begrænset ansvar,

2a) sparekasser, andelskasser og foreninger oprettet i henhold til § 207 i lov om finansiel virksomhed,

2b) registrerede medarbejderinvesteringsselskaber efter § 7 i lov om medarbejderinvesteringsselskaber,

2c) (Ophævet).

2d) DSB.

2e) elselskaber, hvorved i denne lov forstås selskaber mv., i hvis aktiviteter indgår produktion, transport, handel eller levering af elektricitet, og som har en installeret effekt på over 25 kW. Skattepligten gælder uanset elselskabets organisationsform. Indregistrerede aktieselskaber og anpartsselskaber omfattes dog af nr. 1. Hvis aktivitet som nævnt i 1. pkt. udøves af et interessentskab, beskattes interessenterne efter reglerne i denne bestemmelse, jf. dog § 3, stk. 7. Produktion og forbrug af elektricitet i tog, skibe, luftfartøjer eller andre transportmidler og produktion af elektricitet på nødstrømsanlæg i tilfælde, hvor den normale elektricitetsforsyning svigter, medfører ikke skattepligt efter denne bestemmelse, hvis selskabet ikke i øvrigt har aktiviteter som nævnt i 1. pkt.,

2f) kommuner, der driver netvirksomhed og øvrig virksomhed, som enten er omfattet af elforsyningslovens § 2, stk. 1, eller undtaget efter § 2, stk. 4, fra elforsyningslovens bestemmelser (elnæringsvirksomhed), jf. dog § 1, stk. 1, nr. 1 og 2 e. Skattepligten omfatter indtægt ved sådan virksomhed samt fortjeneste og tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til sådan virksomhed. Hvis kommunen producerer elektricitet og varme i samproduktion, omfatter skattepligten tillige indtægt ved varmeproduktion. Indtægt ved produktion af elektricitet og varme ved afbrænding af affald er dog undtaget fra skattepligten,

2g) Energinet dk,

2h) vandforsyningsselskaber, der er omfattet af § 2, stk. 1, i lov om vandsektorens organisering og økonomiske forhold, og spildevandsforsyningsselskaber, hvorved i denne lov forstås selskaber m.v., der for andre og mod betaling behandler eller transporterer spildevand. Skattepligten gælder uanset vand- henholdsvis spildevandsforsyningsselskabets organisationsform. Indregistrerede aktieselskaber og anpartsselskaber omfattes dog af nr. 1. Hvis aktivitet som nævnt i 1. pkt. udøves af et interessentskab, et kommanditselskab eller et kommanditaktieselskab, beskattes henholdsvis interessenterne, komplementaren og kommanditisterne efter reglerne i denne bestemmelse,

2i) Naviair,

2j) Danpilot,

3) andelsforeninger, det vil i denne lov sige foreninger, hvis formål er at fremme mindst 10 medlemmers fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde, hvis omsætning med ikkemedlemmer ikke væsentligt eller længerevarende overskrider 25 pct. af den samlede omsætning, og som, bortset fra normal forrentning af en indbetalt medlemskapital, anvender den stedfundne omsætning med medlemmerne som grundlag for udlodning til disse. Andelsforeninger kan være omfattet af 1. pkt., selv om de ejer aktier eller anparter i selskaber, der ikke opfylder betingelserne i 1. pkt.,

3a) brugsforeninger, som ikke er omfattet af nr. 3, hvis formål er at fremme medlemmernes fælles interesser gennem deres deltagelse som aftagere i foreningens virksomhed eller i foreningens helt eller delvis ejede selskaber, såfremt leverancer anvendes helt eller delvis til medlemmernes eller medlemsforeningernes private forbrug, og såfremt udlodninger, bortset fra normal forrentning af en indbetalt medlemskapital, til medlemmer, eventuelt efter brugsforeningens bestemmelse kun til personlige medlemmer, finder sted på grundlag af foreningens og udvalgte underliggende selskabers omsætning med de pågældende medlemmer eller foreningen ved opløsning i stedet vælger at foretage udlodning til gavn for brugsforeningsbevægelsen eller til fremme af almene forbrugerinteresser efter tilladelse fra Skatterådet,

4) foreninger, hvis formål er at fremme medlemmernes fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde, og som ikke er omfattet af nr. 2, 3 eller 3 a,

5) gensidige forsikringsforeninger, der ikke er omfattet af §§ 294-303 i lov om finansiel virksomhed, medmindre den gensidige forsikringsforening udelukkende driver sygeforsikringsvirksomhed og told- og skatteforvaltningen har truffet bestemmelse om, at den pågældende forsikringsforening er omfattet af nr. 6, samt selskaber, foreninger mv., der er opstået ved ændring af en gensidig forsikringsforening, efter at denne har overdraget sin forsikringsvirksomhed, jf. § 14 d i fusionsskatteloven, og som ikke er omfattet af nr. 1, nr. 2 eller fondsbeskatningsloven,

5a) investeringsforeninger, der udsteder omsættelige beviser for medlemmernes indskud, bortset fra investeringsselskaber, jf. aktieavancebeskatningslovens § 19, stk. 2, og bortset fra investeringsinstitutter med minimumsbeskatning, jf. ligningslovens § 16 C, der er investeringsforeninger,

5b) fonde og foreninger som nævnt i §§ 214-216 i lov om finansiel virksomhed, KommuneKredit og Dansk Eksportfinansieringsfond,

5c) investeringsinstitutter med minimumsbeskatning, jf. ligningslovens § 16 C, hvor skattepligten alene omfatter indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed og fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

6) andre foreninger, korporationer, stiftelser, legater og selvejende institutioner, jf. dog § 3, for så vidt foreningen mv. ikke er omfattet af fondsbeskatningsloven. Skattepligten omfatter alene indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed samt fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Fondslovens § 2

Lovens kapitel 13 gælder for:

  1. arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til, og
  2. foreninger, hvis midler hovedsagelig består af bidrag fra de i nr. 1 nævnte foreninger, såfremt foreningen har som et formål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til.

(…)

Fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1

Skattepligt i henhold til denne lov omfatter:

1) Fonde, der er omfattet af lov om fonde og visse foreninger eller af lov om erhvervsdrivende fonde, medmindre fonden er undtaget fra disse love.

2) Foreninger, der er omfattet af lov om fonde og visse foreninger, for så vidt foreningen ikke er skattepligtig efter nr. 3.

3) Foreninger, der er omfattet af lov om fonde og visse foreninger for så vidt angår:

a) arbejdsgiverforeninger og fagforeninger,

b) andre faglige sammenslutninger, hvis kapital er bestemt til anvendelse til understøttelse af medlemmer under faglig konflikt, samt

c) foreninger, hvis midler hovedsagelig hidrører fra de under litra a og b nævnte foreninger, såfremt foreningen har som et formål at understøtte virksomheder eller personer under faglig konflikt eller faktisk yder en sådan understøttelse.

4) Fonde og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, Færøerne eller Grønland, hvis ledelsen har sæde her i landet. Dette gælder, uanset hvor fonden eller den selvejende institution eventuelt er indregistreret.

Forarbejder

Lovforslag 133 til Fondsloven (Betænkning af 24/5 1984)

(…)

Til nr. 3, 19, 21 og 25

Ændringsforslaget til § 2, stk. 1, medfører en udvidelse af kredsen af foreninger, der omfattes af lovforslaget. Ifølge stk. 1, nr. 1, bliver de arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til, inddraget. Omfattet bliver således de foreninger, til hvilke der er fradragsret efter ligningslovens § 14, stk. 7. Foruden de allerede af lovforslaget omfattede arbejdsgiverforeninger og fagforeninger vil en lang række brancheforeninger blive inddraget. Anerkendte arbejdsløshedskasser, hvortil der er fradrag for indbetalinger efter lov om beskatning af pensionsordninger m.v. § 49, vil ikke være omfattet af lovforslaget. De alment velgørende foreninger, hvortil der er fradragsret for gaver efter ligningslovens § 8 A, vil heller ikke blive omfattet af bestemmelsen.

For at forebygge at arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger overfører deres formue til andre »ikke-faglige« foreninger, foreslås i stk. 1, nr. 2, at sådanne foreninger, hvis midler hovedsageligt består af bidrag fra arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, også skal anmeldes til registrering, såfremt foreningen har som et formål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til. Reglen er medtaget for at hindre omgåelse i form af, at f.eks. en arbejdsgiverforening eller en fagforening overfører sin formue til en anden forening, der ikke behøver at være af faglig karakter, og som derfor ikke er registreringspligtig efter stk. 1, nr. 1. Sådanne foreninger skal anmeldes til registrering efter stk. 1, nr. 1, blot de som ét af deres formål skal varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til. De er også omfattet, selv om de ikke ifølge deres formålsbestemmelse har denne mulighed, når det ud fra en samlet vurdering af foreningens virksomhed og karakter, herunder f.eks. tidligere aktiviteter, må antages, at foreningen rent faktisk har det nævnte formål.

(…)

Praksis

TfS 1999, 419H

Skatteyderen, der er ledende lærer under Skolesamvirket Tvind, havde sammen med en anden lærer oprettet et I/S med det formål at købe og drive en ejendom og stille denne til rådighed som bolig for interessenterne. Højesteret fandt, at indtægter og udgifter vedrørende ejendommen ikke kunne henføres til skatteyderen som deltager i et interessentskab eller et sameje, og lagde herved bl.a. vægt på, at betalinger vedrørende ejendommen blev afholdt over en fælleskonto ved skolesamvirket Tvind, som også andre personer skulle bidrage til. Underskuddet på ejendommen kunne herefter ikke fradrages af skatteyderen.

SKM2001.417.VLR

Sagen drejede sig om, hvorvidt en gammel sammenslutning af lodsejere (Frederikskogene), som havde rettigheder over koge (inddiget marsk), kunne anses for at være et selvstændigt skattesubjekt omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, med den virkning, at udbetalinger til medlemmer af en fredningserstatning var skattepligtige efter statsskattelovens § 4, litra a. Landsretten lagde bl. a. vægt på, at vedtægterne indeholdt en række bestemmelser, der var atypiske for interessentskaber og samejeforhold. Selvom en “oktroj” fra 1690 angav lodsejerne som ejere af de nu fredede arealer, lagde landsretten vægt på, at fredningserstatningen blev udbetalt til kogene, der igen havde udloddet et beløb til medlemmerne. Landsretten fandt, at der forelå en forening eller lignende og dermed et skattesubjekt, således at lodsejeren var skattepligtig af det udbetalte beløb.

SKM2008.661.BR

En forening, der var stiftet af fire personer, havde til formål at optjene midler til forbedring af ungdomsarbejde. Foreningen blev af skattemyndighederne og Landsskatteretten anset for at være et interessentskab og var derfor nægtet momsfritagelse. Byretten fandt, at der efter en skatteretlig bedømmelse var tale om en forening, hvis aktiviteter faldt ind under ToldSkats betingelser for momsfritagelse. Byretten lagde bl.a. vægt på foreningens vedtægter, og at der var sket udlodning af betydelige midler samt afsat et større beløb til udlodning i overensstemmelse med vedtægterne.

SKM2012.649.LSR

En forening, der havde til formål at skabe en effektiv ramme for udvikling og drift af sportsklubber på eliteniveau, ansås omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Ved vurderingen var der lagt vægt på, at foreningen efter de fremlagte oplysninger bl.a. varetog klubbernes interesser i sportsfaglige og organisatoriske spørgsmål, herunder som høringspart, og derved alene indirekte varetog de økonomiske interesser forbundet hermed.

SKM2010.139.SR

Skatterådet bekræftede, at X vandværk skulle betragtes som et selvstændigt skattesubjekt efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, og dermed overgå til beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 h, fra og med 1. januar 2010.

Det fremgår bl.a. af afgørelsen, at selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 ikke i sin ordlyd indeholder retningslinjer for afgrænsningen af skattepligtige foreninger. Bedømmelsen foretages derfor på baggrund af de retningslinjer, som Skatteministeriet har opstillet som karakteristiske for selvstændigt skattepligtige foreninger i TfS1984,434SKM.

SKM2007.867.SR

Skatterådet svarede ja til, at en boligforening, der var registreret som et interessentskab, skattemæssigt kunne betragtes som en forening efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, da denne havde tydeligt foreningspræg, jf. sammenslutningens vedtægter og faktiske virke.

SKM2006.449.SR

En sammenslutning mellem 11 kommuner havde som sit primære formål at nyttiggøre den varme fra kraftvarmeværkerne m.v., som opstår ved værkernes produktion af el og anden overskudsvarme til fremme af den mest samfunds- og forbrugerøkonomiske anvendelse heraf. Sammenslutningen ønskede bindende svar på, om den var skattepligtig. Skatterådet fandt, at sammenslutningen måtte anses for et interessentskab og derfor ikke udgjorde et selvstændigt skattepligtigt subjekt.

TfS 1994, 432LR

Ligningsrådet fandt, at en forening var omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Foreningen var ikke omfattet af fondslovens § 2 og følgelig ej heller af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 2. Foreningens indtægter ansås for skattefrie, ikke-erhvervsmæssige indtægter. Uddelinger var ikke almennyttige.

TfS 1984, 434SKM

Udtalelse om betingelserne for beskatning af andelsbrug efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Skattedepartementet har udtalt, at der ikke skattemæssigt er noget til hinder for at gennemføre en beskatning af andelsbrug efter bestemmelserne i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Beskatning efter nævnte bestemmelse forudsætter, at der er tale om en selvstændig skattepligtig forening. Skattepligten omfatter indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed, og der svares skat med 40 pct. Foreningsmedlemmerne beskattes af arbejdsvederlag, som foreningen udbetaler.

Følgende forhold kan fremhæves som karakteristiske for en selvstændig skattepligtig forening. Den enkelte deltager hæfter kun med sit indskud. Der er mange deltagere. Deltagerkredsen kan skifte, således at nogle deltagere afløser andre.

Sammenslutningen styres af foreningsorganer, d.v.s. generalforsamling/repræsentantskab og en valgt bestyrelse.

Optagelse af nye deltagere (medlemmer) sker efter objektive kriterier, eventuelt er medlemsadgangen helt fri.

En deltagers udtræden er uden retslig betydning for sammenslutningens beståen og giver ikke den udtrædende krav på nogen del af dennes formue.

Drives landbruget i interessentskabsform, beskattes overskuddet hos de enkelte deltagere. En deltagers udtræden betragtes som opløsning af det bestående og stiftelse af nyt interessentskab. Den udtrædende har krav på en ideel anpart af interessentskabets aktiver, således at opløsningen medfører formuerealisation.

Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit C.D.1.1.12 – Andre foreninger

Indhold

Afsnittet beskriver reglerne for, hvornår en forening er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6.

(…)

Resumé

Ved vurderingen af, hvornår der er tale om et selvstændigt skattesubjekt, dvs. en forening mv. efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6, lægges der vægt på en række kriterier, herunder hensigten med virksomheden samt indholdet af evt. vedtægter. Disse foreninger mv. er alene skattepligtige af specifikke dele af foreningens indkomst. Skattepligten omfatter således fx erhvervsmæssig indkomst, udlejning af fast ejendom mv., se nedenfor.

Regel

Bestemmelsen i SEL § 1, stk. 1, nr. 6, er en opsamlingsbestemmelse, der omfatter sammenslutninger, der på den ene side er selvstændige skattesubjekter, men på den anden side hverken omfattes af fondsbeskatningsloven, se afsnit C.D.9.1.3.3, bestemmelserne i SEL § 1, stk. 1, nr. 1-5c eller fritaget fra skattepligt i henhold til SEL § 3, stk. 1.

Afgrænsningen af disse selvstændige skattesubjekter over for sammenslutninger uden selvstændig skattesubjektivitet (interessentskaber, kommanditselskaber, partrederier mv.), hvor skattepligten i stedet påhviler den enkelte deltager, kan være vanskelig at foretage, da interessentskaber kan fremtræde med en organisation, der på et eller flere punkter ligner foreningers organisation.

Af væsentlig betydning for den skatteretlige kvalifikation er sammenslutningens vedtægter og hensigten med dens virksomhed under hensyn til dens selvstændighed i forhold til de enkelte deltagere.

Bemærk

Den objektive skattepligt omfatter alene indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed samt fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed. Se hjemmel i SEL § 1, stk. 1, nr. 6.

Kriterierne til vurdering af hvornår der er tale om en forening efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6

Udover de førnævnte kriterier kan nedenstående kriterier være af betydning for kvalifikationen. Det bemærkes, at intet enkelt af disse kriterier kan være ubetinget afgørende. Se desuden Skattedepartementets udtalelse i TfS 1984, 434 DEP, der opregner de for foreninger omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6, kendetegnende karakteristika. Det skal desuden understreges, at der er tale om en konkret vurdering af både vedtægter og sammenslutningens konkrete virke.

Kriterier der indikerer, at der et tale om en forening:

  • Den enkelte deltager hæfter kun med sit indskud (kontingent).
  • Mange deltagere.
  • Deltagerkredsen skifter, således at nogle deltagere afløser andre.
  • Sammenslutningen styres af foreningsorganer, dvs. generalforsamling/repræsentantskab og en valgt bestyrelse.
  • Optagelse af nye deltagere (medlemmer) sker efter objektive kriterier, eventuelt er medlemsadgangen helt fri.
  • En deltagers udtræden er uden retslig betydning for sammenslutningens beståen og giver ikke den udtrædende krav på nogen del af dennes formue.
  • Sammenslutningens overordnede formål er af ideel karakter. En eventuel erhvervsmæssig virksomhed drives til fremme af det ideelle formål.

Kriterier der indikerer, at der et tale om et interessentskab (dvs. ikke et selvstændigt skattesubjekt):

  • Den enkelte deltager hæfter personligt (og solidarisk) for sammenslutningens forpligtelser.
  • Få deltagere.
  • Deltagerne er de samme under hele interessentskabets levetid.
  • Der kræves énstemmighed blandt deltagerne til alle væsentlige beslutninger.
  • Optagelse af ny deltager betragtes som stiftelse af nyt interessentskab.
  • En deltagers udtræden betragtes som opløsning af det bestående og stiftelse af nyt interessentskab. Den udtrædende har krav på en ideel anpart af interessentskabets aktiver, således at opløsningen medfører skifte (formuerealisation).
  • Sammenslutningen har et rent erhvervsmæssigt formål.

Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit C.D.9.1.2 Fondsbeskatningslovens skattesubjekter

Indhold

Dette afsnit beskriver de grundlæggende forudsætninger for at være skattepligtig efter fondsbeskatningsloven, dvs. hvem der er omfattet af loven.

Hvem er omfattet af fondsbeskatningsloven?

Fondsbeskatningsloven omfatter følgende grupper:

  1. Fonde, der er omfattet af fondsloven eller af erhvervsfondsloven, medmindre fonden er undtaget fra disse love. Se FBL § 1, stk. 1, nr. 1.
  2. Foreninger (brancheforeninger mv.), der er omfattet af fondsloven, og for så vidt foreningen ikke er omfattet af FBL § 1, stk. 1, nr. 3. Se FBL § 1, stk. 1, nr. 2.
  3. Arbejdsmarkedssammenslutninger, hvilket vil sige foreninger, der er omfattet af fondsloven og som forhandler overenskomst mv. Se FBL § 1, stk. 1, nr. 3.
  4. Fonde og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, Færøerne eller Grønland, hvis ledelsen har sæde her i landet. Se FBL § 1, stk. 1, nr. 4.

Kun fonde og foreninger, der er omfattet af fondsloven og erhvervsfondsloven, er skattepligtige efter fondsbeskatningsloven. Skattepligten omfatter således ikke fonde og foreninger, der generelt eller konkret er undtaget fra FL § 1, stk. 2-4 eller EFL § 1, stk. 4 og 5.

(…)

Ad a.

De erhvervsdrivende fonde, der er omfattet af erhvervsfondsloven, skal registreres i Erhvervsstyrelsen. Se EFL § 5. Registreringen er en betingelse for, at fonden opnår retsevne, hvis fonden er stiftet efter 1. januar 1985. Erhvervsstyrelsen foretager den begrebsmæssige afgrænsning ved registreringen.

For de fonde, der er omfattet af fondsloven, stilles der ikke krav om en registrering hos fondsmyndigheden, men der skal dog sendes visse oplysninger til fondsmyndigheden, Civilstyrelsen. Det er yderligere et krav, at fondens skattepligt er registreret, eventuelt moms og/eller A-skat mv., hos Skattestyrelsen. Se afsnit C.D.9.1.3.1 om ikke-erhvervsdrivende fonde. Denne registrering sker også hos Erhvervsstyrelsen, men den må ikke forveksles med den fondsretlige registrering efter erhvervsfondsloven.

Det er Skattestyrelsen, der afgør, om en fond er skattepligtig efter fondsbeskatningsloven eller anden lov. Det sker, når stiftelsen af fonden eller instituttet anmeldes. Grundlaget for afgørelsen er de konkrete forhold, herunder vedtægter, fundats mv. Se afsnit C.D.9.1.3.3 om institutioner, der ikke er omfattet af fondsbeskatningsloven.

(…)

Den juridiske vejledning C.D.9.1.4.1 – Fælles regler om skattepligt for foreninger omfattet af fondsbeskatningsloven

Indhold

Dette afsnit handler om de skattemæssige regler for de foreninger, der er skattepligtige efter fondsbeskatningsloven, samt om afgrænsningen til andre lovregler.

(…)

Foreninger der ikke er omfattet af fondsloven

Fællesudvalg mellem fagforbund og arbejdsgiverforeninger anses i almindelighed ikke for omfattet af FL § 2, hvis

  • formålet udelukkende er at formidle uddannelse, studieophold, arrangere konferencer og lignende, og
  • samtlige midler, og ikke blot et eventuelt afkast, anvendes til formålet.

Hvis et sådant fællesudvalg opfylder betingelserne for at blive anset for et selvstændigt skattesubjekt, er fællesudvalget skattepligtigt efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6. Det samme gælder de såkaldte uddannelsesfonde og lignende. Se TfS 1994, 432 LR.

Foreninger med velgørende, kulturelle eller fritidsbetonede formål er ikke omfattet af fondsloven. Disse foreninger er skattepligtige efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6, i det omfang, de har indkomst ved erhvervsmæssig virksomhed.