Dato for udgivelse

16 Apr 2021 12:17

Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal

23 Feb 2021 08:40

SKM-nummer

SKM2021.212.SR

Myndighed

Skatterådet

Ansvarlig styrelse

Skattestyrelsen

Sagsnummer

20-0991390

Dokument type

Bindende svar

Overordnede emner

Skat

Overemner-emner

Personlig indkomst

Emneord

Børnedagplejer, fradrag, standard fradrag, afskrivning

Resumé

Skatterådet slår fast, at en selvstændig erhvervsdrivende børnedagplejeren i overensstemmelse med praksis kan vælge enten at fratrække sine dokumenterede, faktiske udgifter i den personlige indkomst, eller at selvangive som lønmodtager for at tage standardfradrag efter ligningslovens § 9 H. Det fastslås også, at valget skal foretages for et helt indkomstår ad gangen.

Ved at selvangive som lønmodtagere og anvende standardfradraget i ligningslovens § 9 H bliver børnedagplejeren skattemæssigt sidestillet med en lønmodtager i relation til eventuelt øvrige fradrag. Det indebærer, at selvom dagplejeren er selvstændig erhvervsdrivende, bliver øvrige fradrag i relation til dagplejevirksomheden ligningsmæssige, ligesom fradragsbegrænsningen i ligningslovens § 9 finder anvendelse.

Spørger ønsker som selvstændig erhvervsdrivende børnedagplejer at etablere en legeplads og opsætte lyddæmpende loftsplader. Udgifterne hertil er anlægsudgifter, der ikke er fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6. Udgifterne til legepladsen, der anses som erhvervsmæssig, kan dog afskrives efter afskrivningslovens regler. Loftspladerne kan derimod ikke afskrives, da dagplejen foregår i det private hjem, og der ikke er hjemmel til at afskrive på bygningsdele eller installationer i beboelsesejendomme.

Reference(r)

Statsskatteloven § 4
Statsskatteloven § 5
Statsskatteloven § 6
Ligningsloven § 9 H
Ligningsloven § 9
Afskrivningsloven § 1
Afskrivningsloven § 2
Afskrivningsloven § 4
Afskrivningsloven § 5
Afskrivningsloven § 6
Afskrivningsloven § 14
Afskrivningsloven § 15
Afskrivningsloven § 17

Henvisning

Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.A.1.1.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.C.2.1.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.A.4.3.2.3.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.A.4.3.1.1.


Spørgsmål

  1. Kan spørger få fradrag for udgifterne til at lave en ny legeplads og opsætte lyddæmpende loftsplader, hvis spørger ikke tager standardfradrag efter ligningslovens § 9 H, men generelt fradrager de faktiske udgifter?
  2. Kan spørger få fradrag for udgifterne til at lave en ny legeplads og opsætte lyddæmpende loftplader, hvis spørger i øvrigt tager standardfradrag efter ligningslovens § 9 H?

Svar

  1. Nej, se dog fremstilling og begrundelse.
  2. Nej, se dog fremstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er selvstændig, privat børne-dagplejer gennem en årrække.

Spørger passer børnene hjemme i sin private bolig. Der er en relativt stor grund, hvor der i dag er en lille sandkasse og et legehus på et græsareal. Spørger overvejer at få anlagt en ny legeplads et andet sted på grunden. Det skal være en legeplads indrettet til børn i alderen 0-3 år, med trampoliner, gynge, sandkasse, og evt. en kørebane.

Dette kræver bl.a., at der skal graves jord af, lægges stabilgrus, og derpå gummifliser.

En ny legeplads vil have en bedre sikkerhed for børnene. Dertil kommer, at en bedre legeplads kan gøre dagplejen mere attraktiv, og være med til at sikre tilgangen af børn fremover.

En del af de børn, der passes i spørgers dagpleje, kommer fra en nærliggende by. Pga. ændringer i infrastrukturen i området, er transporten mellem denne by og dagpleje blevet mere tidskrævende. En rigtig god og sikker legeplads, kan have betydning for, om forældre er villige til at bruge ekstra transporttid, sammenholdt med pasning i byen.

Spørger har ikke mulighed for at få kommunalt tilskud til etablering af legeplads.

Endvidere overvejer spørger, at lave lyddæmpende lofter i en del af hjemmet. Det skal ske ved, at der sættes lyddæmpende plader på det eksisterende loft. Dette loft er ca. 20 år gammelt, men fint og pænt.

Det skal sættes op i de rum, hvor dagpleje-børnene opholder sig. Dvs. det værelse, hvor børnene leger og opholder sig, entreen og i køkken-alrum.

Spørger plejer at tage standardfradrag, men overvejer at tage fradrag for de faktiske udgifter i det eller de år, hvor forbedringerne foretages, for at få fradrag for udgifterne til legepladsen og lyddæmpningen.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørger modtager intet tilskud til at lave legeplads og forbedre støjniveauet og de akustiske forhold ved at sætte lyddæmpende plader på visse lofter. Og spørger ville ikke bruge penge på disse tiltag, hvis det ikke var for arbejdet som dagplejer.

Derfor vil spørger gerne kunne trække udgifterne fra i skat.

Spørger har selv børn, men de er så gamle, at de ikke får noget ud af en legeplads målrettet 0 til 3-årige.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørger kan fradrage de faktiske udgifter til at lave en ny legeplads og opsætte lyddæmpende loftsplader, hvis spørger ikke tager standardfradrag efter ligningslovens § 9 H, men generelt fradrager de faktiske udgifter.

Begrundelse

Det er i overensstemmelse med spørgers oplysninger lagt til grund, at spørger er selvstændig erhvervsdrivende.

Det følger af ligningslovens § 9 H, at dagplejere kan vælge mellem:

  • at fratrække de dokumenterede, faktiske udgifter, der er forbundet med erhvervelsen af indkomsten, eller
  • foretage et procentfradrag i den skattepligtige del af det modtagne vederlag for dagplejen

Dagplejere, der varetager dagplejen som selvstændigt erhvervsdrivende, kan fratrække udgifterne i den personlige indkomst og har mulighed for at bruge virksomhedsskattelovens regler. I praksis accepteres det dog, at de kan selvangive deres indkomst som lønmodtagere og kan anvende standardfradraget som ligningsmæssigt fradrag, på samme måde som almindelige lønmodtagere kan. Se Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.A.4.3.2.3.

Spørger plejer at selvangive som lønmodtager, for dermed efter praksis at kunne tage standardfradrag efter ligningslovens § 9 H.

For at få dækket de ekstraordinære udgifter til at lave en ny legeplads og lyddæmpede lofter overvejer spørger i det eller de relevante indkomstår at tage fradrag for de dokumenterede, faktiske udgifter i stedet for at tage standardfradrag efter ligningslovens § 9 H.

En selvstændig dagplejer kan som nævnt vælge mellem at selvangive som lønmodtager og få fradrag efter ligningslovens § 9 H eller som selvstændig. Det er Skattestyrelsen opfattelse, at dette valg skal tages for et helt indkomstår ad gangen. Det følger indirekte af ligningslovens § 9 H, stk. 2, der vedrører fradrag ved dagplejerens sygefravær: 

Ligningslovens § 9 H, stk. 2:

Standardfradraget beregnes med den i stk. 3 anførte procent af den skattepligtige del af det vederlag, der modtages for dagplejen. Ved sammenhængende sygeperioder på mere end 3 måneder inden for et indkomstår beregnes der kun standardfradrag af vederlag, der er modtaget i de første 90 dage af sygeperioden. [Skattestyrelsens fremhævning].

Dette er endvidere i overensstemmende med den grundlæggende periodisering i statsskattelovens § 4, der definerer den skattepligtige indkomst som “den skattepligtiges samlede Aarsindtægter”.

Det er derfor muligt for spørger – uanset at spørger i henhold til praksis plejer at tage fradrag som lønmodtager efter ligningslovens § 9 H – i et eller flere indkomstår at tage fradrag som selvstændig for de dokumenterede, faktiske udgifter i forbindelse med indtægtserhvervelsen som dagplejer. 

Herefter må det afgøres, i hvilket omfang udgifterne kan trækkes fra.

I skatteretten skelnes mellem driftsudgifter og anlægsudgifter.

Driftsudgifter er udgifter afholdt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. De kan fradrages i den skattepligtige indkomst. For en dagplejer vil det for eksempel være udgifter til børnenes mad, bleer og lignende.

Anlægsudgifter er udgifter afholdt for at etablere indkomstgrundlag. Indkomstgrundlaget er selve grundlaget for, at man kan få en indkomst. For en dagplejer er det for eksempel huset og haven, hvor børnepasningen foregår. Anlægsudgifter giver som udgangspunkt ikke ret til fradrag. Det er derimod muligt under visse betingelser at foretage skattemæssig afskrivning på anskaffelsessummen for anlægsaktivet.

Ved skattemæssige afskrivninger på fysiske anlægsaktiverer gives et årligt standardiseret fradrag for den værdiforringelse af aktivets værdi, der sker med tiden, når aktivet anvendes i virksomheden. Der kan således afskrives på erhvervsmæssigt benyttede bygninger, medmindre der er tale om en af de former for erhvervsmæssige anvendelser, der ikke er afskrivningsberettigede, jf. afskrivningslovens § 14. Der kan ligeledes afskrives på installationer, der udelukkende tjener bygninger, hvorpå der kan afskrives efter § 14, jf. afskrivningslovens § 15. Sådanne bygninger og installationer kan som udgangspunkt afskrives med en sats på indtil 4 % årligt, jf. afskrivningslovens § 17, stk. 1.

Der kan ligeledes afskrives på erhvervsmæssigt benyttede driftsmidler/løsøre. Der kan som udgangspunkt afskrives med op til 25 % årligt jf. afskrivningslovens § 5, stk. 3. Den samlede anskaffelsessum bliver dermed ikke trukket fra på anskaffelsestidspunktet, (medmindre der kan ske straksafskrivning). I stedet sker der fradrag for værdiforringelsen i form af en løbende afskrivning.

Sondringen mellem driftsudgifter og anlægsudgifter følger af statsskatteloven § 4 – § 6. Se Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.A.1.1 og C.C.2.1. Reglerne om skattemæssig afskrivning følger af afskrivningsloven. Se Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.C.2.4.

Udgifterne til etablering af en ny legeplads og opsætning af lyddæmpende loftsplader kan ikke anses for driftsudgifter, men må anses som anlægsudgifter. Det betyder, at udgifterne hertil ikke umiddelbart kan trækkes fra i den skattepligtige indkomst.

Herefter må det derfor afgøres i hvilket omfang, der efter afskrivningsloven kan ske skattemæssig afskrivning i forhold til legeplads og lyddæmpende loftsplader.

Vedrørende etablering af legepladsen

Retten til skattemæssig afskrivning tilkommer som nævnt aktivets ejer og er grundlæggende betinget af, at aktivet er erhvervsmæssigt. Se afskrivningslovens § 1.

Der er ikke tvivl om, at spørger, vil være ejer af legepladsen.

Ud fra det oplyste er legepladsen indrettet til børn i alderen 0-3 år, svarende til de børn spørger modtager i dagplejen. Spørger har ikke selv børn i denne aldersgruppe. Det er på den baggrund Skattestyrelsen opfattelse, at legepladsen må anses for rent erhvervsmæssigt begrundet.

En legeplads må anses som løsøre, der er omfattet af afskrivningslovens kapitel 2, der grundlæggende indeholder to muligheder for afskrivning:

  • Straksafskrivning, (afskrivningslovens § 6)
  • Afskrivning efter saldometoden, (afskrivningslovens § 5)

Ved straksafskrivning kan den skattepligtige fradrage (straksafskrive) hele anskaffelsessummen i den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori anskaffelsen finder sted. Det forudsætter dog, at driftsmidlets/aktivets fysiske levealder må antages ikke at overstige 3 år, eller at anskaffelsessummen herfor ikke overstiger 14.100 kr. i 2020, (14.400 kr. 2021). Se afskrivningslovens § 6 og Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.C.2.4.2.4.2.5.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at en legeplads har en levetid på mere end tre år, samt at den samlede anskaffelsessum ud fra spørgers oplysninger må antages at overskride beløbsgrænsen.

Det bemærkes i den forbindelse, at det efter Skattestyrelsen opfattelse ikke vil være muligt at opdele den samlede etableringsudgift til legepladsen i anskaffelsessummer for de enkelte dele af legepladsen, (underlag, gynge mv.), der derefter ville kunne straksafskrives enkeltvis. Det skyldes, at legepladsen må anses som bestemt til efter sin konstruktion og indretning at blive anvendt samlet og funktionsmæssigt udgør den et hele. Se afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 2 og Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.C.2.4.2.4.2.5.

Udgiften til legepladsen kan således ikke straksafskrives. I stedet er det muligt at afskrive udgiften efter saldometoden i afskrivningslovens § 5. Det betyder, at anskaffelsessummen for legepladsen kan afskrives med en sats på op til 25 % i anskaffelsesåret. Udgør anskaffelsessummen 50.000 kr. vil der således kunne fradrages op til 12.500 kr. Året efter vil der igen kunne afskrives med en sats op til 25 %, dog nu kun af anskaffelsessummen reduceret med forrige års afskrivning. Hvis der er fradraget 12.500 kr. som afskrivning i anskaffelsesåret vil der derfor i det efterfølgende år kunne fradrages en afskrivning på op til 25 % af 37.500 kr. svarende til 9.375 kr., osv.

Vedrørende opsætning af lyddæmpende loftsplader

Der er ikke tvivl om, at spørger vil være ejer af loftpladerne. Der er dog ikke grund til at vurdere, hvorvidt loftspladerne kan anses som erhvervsmæssigt begrundet, da det følger af afskrivningslovens § 14, stk. 2, nr. 4, at der ikke kan afskrives på bygninger til beboelse, ligesom der efter afskrivningslovens § 15, stk. 4 ikke kan afskrives på installationer i beboelsesejendomme med en eller to selvstændige lejligheder (en- eller tofamilieshuse).

Der er således ikke mulighed for at foretage fradrag for udgiften til lyddæmpende loftplader, hverken som en driftsudgift eller via afskrivning. Se statsskattelovens § 6 og afskrivningslovens § 14, stk. 2, nr. 4 og § 15, stk. 1.

Sammenfatning

Spørger kan som selvstændig dagplejer vælge i bestemte indkomstår ikke at selvangive som lønmodtager og således ikke at tage standardfradrag efter ligningslovens § 9 H. Dermed har spørger mulighed for at fradrage dokumenterede, faktiske udgifter i sin personlige indkomst. Se personskatteloven § 3, stk. 2, nr. 10.

Udgifterne til lyddæmpende loftsplader og etablering af en legeplads er ikke driftsudgifter, der kan fradrages. Det er anlægsudgifter, der evt. kan give adgang til afskrivning af aktivernes værdiforringelse efter afskrivningsloven. Det følger dog af afskrivningsloven, at der ikke kan afskrives på lyddæmpende loftsplader i en beboelsesejendom. Derimod vil der kunne afskrives på udgiften til anskaffelse af legepladsen efter reglerne i afskrivningslovens § 5, stk. 1-3.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med “Nej, se dog fremstilling og begrundelse”.

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at spørger kan få fradrag for udgifterne til at lave en ny legeplads og opsætte lyddæmpende loftplader, hvis spørger i øvrigt tager standardfradrag efter ligningslovens § 9 H.

Begrundelse

Det er i overensstemmelse med spørgers oplysninger lagt til grund, at spørger er selvstændig erhvervsdrivende.

Det følger af ligningslovens § 9 H, at dagplejere kan vælge mellem:

  • at fratrække de dokumenterede, faktiske udgifter, der er forbundet med erhvervelsen af indkomsten, eller
  • foretage et procentfradrag i den skattepligtige del af det modtagne vederlag for dagplejen

Dagplejere, der varetager dagplejen som selvstændigt erhvervsdrivende, kan fratrække udgifterne i den personlige indkomst og har mulighed for at bruge virksomhedsskattelovens regler. I praksis accepteres det dog, at de kan selvangive deres indkomst som lønmodtagere, og kan anvende standardfradraget som ligningsmæssigt fradrag, på samme måde som almindelige lønmodtagere kan. Se Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.A.4.3.2.3.

Standardfradraget for 2020 og 2021 er på 60 pct. af den skattepligtige del af det vederlag, der modtages for dagplejen. Se ligningslovens § 9 H, stk. 3.

Standardfradraget efter ligningslovens § 9 H er ikke udtømmende for fradragsmulighederne, men skal dække de udokumenterede udgifter til:

  • børnenes kost
  • sanitær service
  • slitage på dagplejerens hjem.

Dokumenterede udgifter til fx fagforeningskontingent, befordring, og til personer, som hjælper med plejen kan fradrages ved siden af standardfradraget efter LL § 9 H. Se Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.A.4.3.2.3. Herom fremgår følgende af Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.A.4.3.2.3, under overskriften Selvstændigt erhvervsdrivende:

[…]

Dokumenterede udgifter til personer, som hjælper med plejen, kan fradrages som almindelige lønmodtagerudgifter efter LL § 9. Fradraget er omfattet af bundgrænsen på 6.300 kr. i 2020 i LL § 9, stk. 1. Se afsnit C.A.4.3.1.1 om fradrag for lønmodtagere.

Af det citerede fremgår, at standardfradraget efter ligningslovens § 9 H bevirker, at den selvstændige ikke kan tage fradrag i den personlige indkomst for udgifter til medhjælp, men kan tage et ligningsmæssigt fradrag. Ligesom det fremgår, at fradraget er omfattet af bundgrænsen på 6.300 kr. i 2020, (6.500 kr.  i 2021) i ligningslovens § 9.

Det følger således af Den juridiske vejledning, at selvstændige, der selvangiver som lønmodtagere for at anvende standardfradraget i ligningslovens § 9 H, dermed skattemæssigt sidestilles med en lønmodtager i relation fradrag.

Selvom dagplejeren er selvstændig erhvervsdrivende, medfører brugen af standardfradraget efter ligningslovens § 9 H således, at øvrige fradrag bliver ligningsmæssige, samt at fradragsbegrænsningen i ligningslovens § 9 finder anvendelse. Se Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.A.4.3.1.1 om fradrag for lønmodtagere.

Som fastslået under spørgsmål 1, er udgiften til de lyddæmpede loftsplader og legepladsen ikke driftsudgifter, men anlægsudgifter, der ikke umiddelbart kan fradrags i den skattepligtige indkomst. Spørgsmålet er derfor, om det er muligt i stedet at afskrive udgiften efter afskrivningsloven, som ovenfor under spørgsmål 1.

Det bemærkes i den forbindelse, at det ikke er en betingelse for retten til afskrivning, at der drives selvstændig erhvervsvirksomhed – en lønmodtager kan også foretage afskrivninger efter afskrivningslovens regler, såfremt betingelserne herfor er opfyldt. Så dagplejerens valg af fradrag efter ligningslovens § 9 H – der medfører en sidestilling med lønmodtagere – afskærer således ikke retten til at afskrive. Se afskrivningslovens § 2, og Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.C.2.4.2, og C.A.4.3.1.10.1.

Som det fremgår af svaret ovenfor under spørgsmål 1, er det Skattestyrelsens opfattelse, at spørger vil kunne afskrive udgiften til anskaffelse af legepladsen efter afskrivningslovens § 5, mens der ikke er hjemmel i afskrivningsloven til at afskrive på udgiften til anskaffelse af lyddæmpende loftplader i spørgers bolig.

Det forhold, at spørger anvender standardfradraget efter ligningslovens § 9 H, medfører efter Skattestyrelsens opfattelse ikke, at spørger bliver afskåret fra at afskrive på udgiften til anskaffelse af legepladsen efter reglerne i afskrivningslovens § 5, idet udgiften ikke kan anses for en udgift, der er dækket af standardfradraget i ligningslovens § 9 H. Brugen af ligningslovens § 9 H bevirker dog, at fradrag for skattemæssig afskrivning vil være et ligningsmæssigt fradrag, og fradragsretten er begrænset til beløb over 6.300 kr. årligt i 2020, (6.500 kr. i 2021) jf. ligningslovens § 9, stk. 1. Se Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.A.4.3.1.1 om fradrag for lønmodtagere.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med “Nej, se dog fremstilling og begrundelse”.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1 og 2

Lovgrundlag

Statsskatteloven (lov nr. 149 af 10. april 1922 om indkomstskat til staten) § 4 – § 6:

§ 4. Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f eks:

a)       af agerbrug, skovbrug, industri, handel, håndværk, fabrikdrift, søfart, fiskeri, eller hvilken som helst anden næring eller virksomhed, så og alt, hvad der er oppebåret for eller at anse som vederlag for videnskabelig, kunstnerisk eller litterær virksomhed eller for arbejde, tjeneste eller bistandsydelse af hvilken som helst art;

[…]

§ 5. Til indkomsten henregnes ikke:

a)      formueforøgelse,  der fremkommer ved, at de formuegenstande, en skattepligtig ejer, stiger i værdi – medens der på den anden side ikke gives fradrag i indkomsten for deres synken i værdi -, eller indtægter, som hidrører fra salg af den skattepligtiges ejendele (herunder indbefattet værdipapirer) for så vidt disse salg ikke henhører til vedkommendes næringsvej, for eksempel handelsvirksomhed med faste ejendomme, eller er foretaget i spekulationsøjemed, i hvilke tilfælde den derved indvundne handelsfortjeneste henregnes til indkomsten, ligesom også eventuelt tab kan fradrages i denne. Ved salg af fast ejendom samt aktier og lignende offentlige værdipapirer, der er indkøbt efter 1. januar 1922, anses spekulationshensigt at have foreligget, når salget sker inden 2 år efter erhvervelsen, medmindre det modsatte godtgøres at være tilfældet;

[…]

§ 6. Ved beregningen af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage: 

a)      driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger;

b)      fra embedsindtægter de udgifter til kontorhold mv., som embedets besiddelse har medført;

c)      pensioner og andre byrder, der påhviler et embede: 

[…]

Ligningsloven (lovbekendtgørelse nr. 806 af 8. august 2019) § 9, stk. 1 og § 9 H, stk. 1 – 3:

§ 9. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for lønmodtagere fradrages udgifter i forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde i det omfang, de samlede fradragsberettigede udgifter overstiger et grundbeløb på 6.300 kr. (2020-niveau). Grundbeløbet reguleres efter personskattelovens § 20. Befordringsudgifter omfattet af § 9 B eller statsskattelovens § 6, litra a, kan dog ikke fradrages ved indkomstopgørelsen, jf. dog § 9 B, stk. 4

§ 9 H. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan dagplejere, der udfører kommunal eller privat dagpleje efter § 21, stk. 2 eller 3, i lov om dag-, fritids- og klubtilbud m.v. til børn og unge eller privat pasning i eget hjem efter kapitel 14 i lov om dag-, fritids- og klubtilbud m.v. til børn og unge, i stedet for at fradrage faktiske udgifter forbundet med dagplejen foretage et standardfradrag, jf. stk. 2 og 3. Standardfradraget kan foretages uanset den beløbsmæssige begrænsning i § 9, stk. 1.

Stk. 2. Standardfradraget beregnes med den i stk. 3 anførte procent af den skattepligtige del af det vederlag, der modtages for dagplejen. Ved sammenhængende sygeperioder på mere end 3 måneder inden for et indkomstår beregnes der kun standardfradrag af vederlag, der er modtaget i de første 90 dage af sygeperioden.

Stk. 3.  For indkomstårene 2010 og 2011 udgør procenten 46. For indkomståret 2012 udgør procenten 47. For indkomståret 2013 udgør procenten 48. For indkomståret 2014 udgør procenten 50. For indkomståret 2015 udgør procenten 52. For indkomståret 2016 udgør procenten 54. For indkomståret 2017 udgør procenten 56. For indkomståret 2018 udgør procenten 58. For indkomståret 2019 og frem udgør procenten 60.

Personskatteloven (lovbekendtgørelse nr. 799 af 7. august 2019 om indkomstskat for personer m.v.) § 3, stk. 1 og 2:

§ 3. Personlig indkomst omfatter alle de indkomster, der indgår i den skattepligtige indkomst, og som ikke er kapitalindkomst.

Stk. 2. Ved opgørelsen af den personlige indkomst fradrages

1) udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, dog med undtagelse af de i § 4, stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 8, og ligningslovens §§ 9 G og 13 nævnte udgifter,

[…]

10) skattemæssige afskrivninger, tab og fradrag efter afskrivningsloven og statsskatteloven for selvstændige erhvervsdrivende og

[…]

Afskrivningsloven (lovbekendtgørelse nr. 1147 af 29. august 2016 om skattemæssige afskrivninger) § 1- § 3, §5, § 14, § 15 og § 17:

Kap. 1. Lovens anvendelsesområde

§ 1. Efter reglerne i denne lov kan skattemæssig afskrivning foretages på udgifter til anskaffelse og forbedring af aktiver, der benyttes erhvervsmæssigt af den skattepligtige, samt på visse andre udgifter.

Kap. 2. Driftsmidler og skibe

FÆLLES BESTEMMELSER

§ 2. Maskiner, inventar og andre driftsmidler samt skibe afskrives efter reglerne i dette kapitel, såfremt de udelukkende eller delvis benyttes erhvervsmæssigt.

Stk. 2. Udgifter til anskaffelse af edb-software afskrives efter reglerne i dette kapitel, uanset om der er tale om erhvervelse af en tidsubegrænset brugsrettighed i henhold til en softwarelicensaftale eller lignende. 

Stk. 3.  Antikviteter og andre aktiver, der efter deres art og anvendelse normalt ikke udsættes for værdiforringelse, kan ikke afskrives. Kunstværker kan dog afskrives efter §§ 44 A og 44 B.

§ 3. Driftsmidler og skibe anses for anskaffet, når driftsmidlet eller skibet er

1)      leveret til en igangværende virksomhed,

2)      bestemt til at indgå i virksomhedens drift og

3)      færdiggjort i et sådant omfang, at det kan indgå i driften. 

[…]

UDELUKKENDE ERHVERVSMÆSSIGT BENYTTEDE DRIFTSMIDLER OG SKIBE

§ 5. Driftsmidler og skibe, som en skattepligtig udelukkende benytter erhvervsmæssigt, skal afskrives på en samlet saldo for den enkelte virksomhed, jf. dog § 5 B.

Stk. 2. Indkomstårets afskrivninger foretages på grundlag af den afskrivningsberettigede saldoværdi ved indkomstårets udgang. Denne værdi opgøres som saldoværdien ved indkomstårets begyndelse med tillæg af anskaffelsessummen for driftsmidler og skibe, der er anskaffet i indkomståret, og med fradrag af salgssummen for driftsmidler og skibe, der er solgt og leveret i indkomstårets løb. Udgifter til forbedring behandles på samme måde som anskaffelsessummer. Saldoværdien ved indkomstårets begyndelse udgør det beløb, hvortil driftsmidler og skibe anskaffet i tidligere indkomstår er nedbragt ved afskrivninger. Driftsmidler og skibe, der anvendes til forsøgs- og forskningsvirksomhed, indgår i afskrivningssaldoen med det beløb, der kan fradrages efter § 6, stk. 1, nr. 3.

Stk. 3. Afskrivning kan højst udgøre 25 pct. af den afskrivningsberettigede saldoværdi efter stk. 2.  Udgør den afskrivningsberettigede saldoværdi før indkomstårets afskrivning et grundbeløb på 12.300 kr. (2010-niveau) eller derunder, kan beløbet fradrages fuldt ud i den skattepligtige indkomst.

Stk. 4.  For selskaber og foreninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, 2 og 4, indgår anskaffelsessummen for driftsmidler og skibe omfattet af stk. 1, som enten erhverves med henblik på udlejning, eller som allerede ved erhvervelsen er udlejet, ikke i den afskrivningsberettigede saldoværdi for anskaffelsesåret eller indkomståret efter anskaffelsesåret. For indkomståret efter anskaffelsesåret kan der særskilt afskrives indtil 50 pct. af anskaffelsessummen for udlejningsdriftsmidlet eller -skibet. Den del af anskaffelsessummen, der ikke er afskrevet, tillægges den afskrivningsberettigede saldoværdi for det andet indkomstår efter anskaffelsesåret.

Stk. 5.  Sælges et udlejningsdriftsmiddel eller -skib omfattet af stk. 4 i anskaffelsesåret eller indkomståret efter anskaffelsesåret, fradrages henholdsvis medregnes fortjeneste eller tab i den afskrivningsberettigede saldoværdi for det indkomstår, hvori salget finder sted, jf. dog § 9. Bestemmelserne i stk. 4, 2. og 3. pkt., finder ikke anvendelse.

Stk. 6.  Told- og skatteforvaltningen kan tillade, at bestemmelsen i stk. 4 ikke skal finde anvendelse, når det efter forvaltningens skøn må anses for godtgjort, at anskaffelsen af aktiver til udlejning er et led i normal forretningsmæssigt drevet udlejningsvirksomhed og i det væsentlige ikke har til formål at opnå adgang til at foretage skattemæssige afskrivninger på de anskaffede aktiver. Er der givet tilladelse efter 1. pkt. for et indkomstår, kan reglerne om udskydelse af selskabers og foreningers førsteårsafskrivninger på udlejningsaktiver ikke finde anvendelse for efterfølgende indkomstår for udlejningsaktiver omfattet af tilladelsen, medmindre tilladelsen bortfalder efter 3. pkt. En tilladelse efter 1. pkt. bortfalder med virkning for det pågældende og efterfølgende indkomstår ved væsentlige ændringer i de forudsætninger, der har været afgørende for tilladelsen.

[…]

Kap. 3. Bygninger, installationer og drænings- og markvandingsanlæg på jordbrugsbedrifter

BYGNINGER OG INSTALLATIONER

§ 14. Erhvervsmæssigt benyttede bygninger afskrives særskilt for hver enkelt bygning efter reglerne i dette kapitel.

Stk. 2. Uanset bestemmelsen i stk. 1 kan afskrivning ikke foretages på bygninger, der anvendes til

1) kontor,

2) virksomhed som pengeinstitut, realkreditinstitut, kreditinstitut, garantifond, forsikringsselskab, værdipapircentral, reguleret marked, fondsmæglerselskab samt lignende virksomhed inden for den finansielle sektor, herunder betalingsformidling,

3) drift af postvirksomhed, bortset fra bygninger, hvori der sker postsortering med industrielt præg,

4) beboelse eller hertil knyttede formål, bortset fra hoteller og campinghytter samt døgninstitutioner og bygninger, der er omfattet af lov om social service og som udsættes for et tilsvarende slid, jf. dog nr. 5,

5) hoteller og plejehjem, der er opdelt i ejerlejligheder, eller

6) hospitaler, fødeklinikker, lægeklinikker og -huse, tandlægeklinikker, klinikker for fysioterapi samt anden virksomhed med sygdomsbehandling.

Stk. 3. Uanset stk. 2, nr. 1-3, kan bygninger eller lokaler, der er beliggende i tilknytning til erhvervsmæssigt benyttede bygninger afskrives, når de pågældende bygninger eller lokaler tjener driften af den virksomhed, hvortil de afskrivningsberettigede bygninger anvendes. Under samme betingelser omfatter bestemmelsen i 1. pkt. også udgravninger, veje, gårdspladser, parkeringspladser, hegn eller lignende, dog ikke udgifter til erhvervelse af grund. Uanset stk. 1 kan bygninger eller lokaler, dog bortset fra garager og laboratorier, der er beliggende i tilknytning til erhvervsmæssigt benyttede bygninger, hvorpå der ikke kan afskrives efter stk. 2, heller ikke afskrives, når de pågældende bygninger eller lokaler tjener driften af den virksomhed, hvortil de ikkeafskrivningsberettigede bygninger anvendes. Under samme betingelser omfatter bestemmelsen i 3. pkt. også udgravninger, veje, gårdspladser, parkeringspladser, hegn eller lignende.

§ 15. Installationer, der udelukkende tjener bygninger, hvorpå der kan afskrives efter § 14, behandles og afskrives som de nævnte bygninger. Det gælder dog ikke installationer, hvorpå der har kunnet afskrives efter stk. 2 eller 3.

Stk. 2. Installationer, der udelukkende benyttes erhvervsmæssigt, og som ikke er omfattet af stk. 1, afskrives særskilt for hver enkelt installation efter reglerne i dette kapitel. Såfremt flere installationer vedrørende en bygning er anskaffet i samme indkomstår, kan de pågældende installationer dog afskrives under ét.

Stk. 3. Installationer, der benyttes til både erhvervsmæssige og private formål, afskrives særskilt. Afskrivning beregnes af den samlede anskaffelsessum. Af den beregnede afskrivning kan ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrages et beløb, der svarer til den erhvervsmæssige benyttelse i det pågældende indkomstår.

Stk. 4. Der kan ikke afskrives på installationer i beboelsesejendomme med en eller to selvstændige lejligheder (en- eller tofamilieshuse). Ejere af ejerlejligheder, der benyttes til beboelse, kan ikke afskrive på installationer i den bygning, hvori ejerlejligheden findes.

[…]

§ 17. Afskrivning på bygninger efter § 14 og installationer efter § 15, stk. 1 og 2, kan fra og med anskaffelsesåret foretages med indtil 4 pct. årligt af anskaffelsessummen. Afskrivning på installationer omfattet af § 15, stk. 3, beregnes med indtil 4 pct. af anskaffelsessummen.

Stk. 2. Den i stk. 1 nævnte afskrivningssats forhøjes, når det må antages, at bygningen eller installationen er udsat for en sådan fysisk forringelse, at den trods normal vedligeholdelse vil have mistet sin værdi senest 25 år efter opførelsen. Afskrivningssatsen forhøjes til en sats lig med summen af 3 pct. og en sats, der svarer til, at bygningen eller installationen afskrives med lige store årlige beløb over den antagelige levetid.

Stk. 3. Såfremt en bygning, hvorpå der kan afskrives efter § 14, stk. 3, knytter sig til en bygning, for hvilken afskrivningssatsen forhøjes efter stk. 2, gælder den forhøjede sats også for den tilknyttede bygning.

Praksis

Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.A.1.1:

[…]

Generelt om de grundlæggende regler

Udgangspunktet for opgørelsen af den skattepligtige indkomst er SL §§ 4-6. Bestemmelserne er fra 1922 og er ved senere love ændret og suppleret betydelig. De er dog fortsat dansk skatterets hovedregler for opgørelse af den skattepligtige indkomst.

De grundlæggende principper, der fremgår af SL §§ 4-6, er beskrevet i det følgende.

Formue og anlægsudgifter overfor indkomst og driftsudgifter

Statsskatteloven opstiller et grundlæggende skel mellem formue (herunder indkomstgrundlaget) og indkomst.

Formuen

Formuen er alle ens aktiver og ejendele, herunder indkomstgrundlaget. Indkomstgrundlaget er de aktiver, der giver mulighed for at få indtægt. Det kan fx være slagterens forretningslokaler, vognmandens taxi, kontormedarbejderens grunduddannelse.

Formuen, herunder indtægtsgrundlaget er som udgangspunkt skatten uvedkommende. Det betyder på indkomstsiden, at værdistigninger i og fortjenester ved salg af ens ejendele som udgangspunkt ikke er skattepligtige.

Indkomsten  

Indkomsten er det afkast, som indkomstgrundlaget giver. Afkastet er skattepligtig indkomst.

Udgangspunktet er, at al indkomst er skattepligtig. Det gælder både engangsindtægter og tilbagevendende indtægter, og det er uden betydning, om indkomsten er resultat af en aktiv indsats for at få indtægter fx ved arbejde som lønmodtagere eller som selvstændig erhvervsdrivende eller som en uventet erhvervelse, fx en gevinst eller gave. Se SL § 4.

I SL § 4 er en opremsning af forskellige skattepligtige indkomster. Opremsningen er ikke udtømmende. Skattepligten omfatter alle formuegoder af økonomisk værdi. Det er derfor uden betydning, om indtægten er i penge eller andre goder af økonomisk værdi.

Udgifter

Udgifter, der er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kaldes driftsudgifter og kan fradrages i den skattepligtige indkomst.

Udgifter til private goder og anlægsudgifter

Udgifter til private goder og anlægsudgifter, der er afholdt for at etablere et indkomstgrundlag, giver som udgangspunkt ikke ret til fradrag.

[…]

Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.A.4.3.2.3 Børnedagplejere:

Indhold

Dette afsnit handler om dagplejeres fradrag for udgifter ved pasning af børn. I afsnittet er kun medtaget fradrag, hvor der gør sig særlige forhold gældende for børnedagplejere. For øvrige fradrag henvises til de generelle afsnit om fradrag for den pågældende udgift.

Afsnittet indeholder:

    • Regel
    • Hvad dækker standardfradraget
    • Betingelserne for standardfradrag
    • Selvstændigt erhvervsdrivende
    • Grundlaget for beregning af standardfradrag
    • Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Se også

Se også afsnit C.A.3.4.2 om beskatning af indtægter ved pasning af børn.

Regel

Dagplejere kan vælge mellem:

    • at fratrække de dokumenterede, faktiske udgifter, der er forbundet med erhvervelsen af indkomsten, eller
    • foretage et procentfradrag i den skattepligtige del af det modtagne vederlag for dagplejen.

Se LL § 9 H.

Fradraget for 2020 er på 60 pct., af den skattepligtige del af det vederlag, der modtages for dagplejen. Se LL § 9 H, stk. 3.

Bemærk

Dagplejernes standardfradrag forhøjes til og med 2019.

Procenterne udgør:

År

2017

2018

2019 og frem

Procent

56

58

60

Fradrag efter LL § 9 H er ikke omfattet af begrænsningen i LL § 9, stk. 1. Se LL § 9 H, stk. 1. Vedrørende døgnplejevederlag, se afsnit C.A.3.4.3.

Hvad dækker standardfradraget?

Standardfradraget skal dække de udokumenterede udgifter til

    • børnenes kost
    • sanitær service
    • slitage på dagplejerens hjem.

Reglerne om standardfradrag er indført som en praktisk foranstaltning, fordi der har været et ønske om at spare både dagplejere og skattemyndighederne for en del administration til dokumentation og regnskab, samt kontrol heraf. Fradragets størrelse har som forudsætning, at der typisk afholdes udgifter i en størrelsesorden, der svarer til fradraget. Nogle kan eventuelt klare sig med lavere udgifter og har derved “tjent” lidt på reglen, men det må ikke være sådan, at der generelt sker en overkompensation ved fradrag med standardsatser. Se skatteministerens svar til Folketingets skatteudvalg 2000-2001 alm. del bilag 190 og 374.

Dagplejere, der passer børnene i andre lokaler end eget hjem, kan også benytte standardfradraget, hvis dagplejeren har sådanne udgifter. Hvis en dagplejer fx lejer lokaler til brug for børnepasningen, kan dagplejeren benytte standardfradraget, hvis dagplejeren betaler en leje, der svarer til markedslejen.

Hvis to private dagplejere, der begge er godkendt af kommunen, passer sammen op til 10 børn i den ene dagplejers hjem, kan begge dagplejere ud fra en formålsfortolkning af bestemmelsen tage fradrag med standardfradraget, hvis de deles om udgifterne, herunder udgifterne til slitage på hjemmet.

Standardfradraget er uafhængigt af, om arbejdsgiveren stiller legetøj, høje stole mv. til rådighed for den kommunale dagplejer. Fradraget beskæres heller ikke, hvis forældrene stiller lignende ting til rådighed for den private dagplejer. Se Skatteministerens svar til Folketingets skatteudvalg 2000-2001 alm. del bilag 190 og 374.

Skatterådet har i en konkret sag bekræftet, at en dagplejer via det ligningsmæssige standardfradrag er kompenseret for udgifter vedrørende bortskaffelse af renovation som følge af funktionen. Et månedligt tilskud på fx 300 kr. til dækning af dagplejerens udgift til renovation er en del af vederlaget, og skal derfor lægges til dagplejerens personlige indkomst. Se SKM2008.564.SR.

Dokumenterede udgifter til

  • fagforeningskontingent,
  • befordring, og
  • til personer, som hjælper med plejen

kan fradrages ved siden af standardfradraget efter LL § 9 H. Se afsnit C.A.4.3.1.3 om fradrag for fagforeningskontingent og arbejdsløshedsforsikring og afsnit C.A.4.3.3 om befordringsgodtgørelse og -fradrag.

Dokumenterede udgifter til personer, som hjælper med plejen, kan fradrages som almindelige lønmodtagerudgifter efter LL § 9. Fradraget er omfattet af bundgrænsen på 6.300 kr. i 2020. Se LL § 9, stk. 1 og afsnit C.A.4.3.1.1 om fradrag for lønmodtagere.

Betingelserne for standardfradrag

Standardfradraget efter LL § 9 H kan benyttes af dagplejere, der udfører

  • kommunal eller privat dagpleje efter § 21, stk. 2 eller 3, i lov om dag-, fritids- og klubtilbud mv. til børn og unge, eller
  • privat pasning i eget hjem efter kapitel 14, i lov om dag-, fritids og klubtilbud m.v. til børn og unge.

En dagplejer er berettiget til at foretage standardfradrag af hele indkomsten ved privat dagpleje, uanset der gives tilskud til forældrene.

Bestemmelsen i LL § 9 H om standardfradrag gælder for dagplejere med op til 5 børn, når der er tale om én person, og op til 10 børn, når dagplejen varetages af flere personer. Se lov om dag-, fritids- og klubtilbud mv. til børn og unge (Dagtilbudsloven) § 21, stk. 2 eller 3, eller kapitel 14.

Derimod antages bestemmelsen ikke at gælde for gårdpleje for adfærdsvanskelige børn, som ikke anses for dagpleje.

Eksempel på en dagplejer og tilskud til forældrene

I en konkret sag statuerede Landsskatteretten, at en dagplejer var berettiget til at foretage standardfradrag af hele indkomsten ved privat dagpleje, uanset der var ydet tilskud til forældrene. Se SKM2004.506.LSR.

[…]

Selvstændigt erhvervsdrivende

LL § 9 H gælder heller ikke for dagplejere, der varetager dagplejen som selvstændigt erhvervsdrivende, idet de kan fratrække udgifterne i den personlige indkomst og har mulighed for at bruge virksomhedsskattelovens regler. Denne begrænsning af reglerne fremgår af bemærkningerne til lovforslaget, som danner grundlag for lovfæstelsen af reglen.

Efter praksis accepteres det, at dagplejere, der selvangiver deres indkomst som lønmodtagere, kan anvende standardfradraget som ligningsmæssigt fradrag, på samme måde som almindelige lønmodtagere kan.

Hvis en selvstændig dagplejer ønsker at benytte standardfradraget efter LL § 9 H, indebærer det, at  befordringsfradrag skal opgøres efter reglerne i LL § 9 C. Se afsnit C.A.4.3.3.2.1 om normalfradraget og afsnit C.A.4.3.3.3.1 om erhvervsmæssig befordring.

Dokumenterede udgifter til personer, som hjælper med plejen, kan fradrages som almindelige lønmodtagerudgifter efter LL § 9. Fradraget er omfattet af bundgrænsen på 6.300 kr. i 2020 i LL § 9, stk. 1. Se afsnit C.A.4.3.1.1 om fradrag for lønmodtagere.

Grundlaget for beregning af standardfradrag

For 2020 er fradraget 60 pct., af den skattepligtige del af det vederlag, der modtages for dagplejen. Se LL § 9 H, stk. 3.

Arbejdsgivers og arbejdstagers bidrag til pensionsordninger medregnes i beregningsgrundlaget. Er der tale om en arbejdsgiverordning, hvor der er bortseelsesret for præmierne til pensionen, medregnes præmien ikke i beregningsgrundlaget.

Se afsnit C.A.10.2.1.3.1 om arbejdsgiver administrerede ordninger.

Eksempel på at arbejdsgiveradministreret ordning ikke indgår

I en konkret sag havde en dagplejer ansat af kommunen en pensionsordning, der var tegnet i ansættelsesforholdet. Efter den indgåede aftale forpligtede arbejdsgiveren sig til at indbetale 3 pct. af klagerens samlede årlige indtægt til den kontoførende bank. Landsskatteretten fandt, at dagplejeres standardfradrag skal opgøres på basis af lønnen efter fradrag af arbejdsmarkedsbidrag samt bidrag til pensionsordning, der er tegnet i ansættelsesforholdet. Se SKM2001.305.LSR.

[…]

Ved sygeperioder på mere end 3 måneder

Ved sammenhængende sygeperioder på mere end tre måneder inden for et indkomstår, beregnes der kun standardfradrag af vederlag, der er modtaget i de første 90 dage af sygeperioden. Det vil sige, at der kun skal ses på det år, der lignes, når sygeperioden opgøres.

Omvendt gives fradraget i sammenhængende sygdomsperioder på under tre måneder inden for det enkelte indkomstår. De enkelte sygdomsperioder lægges ikke sammen, og der ses kun på det enkelte indkomstår.

Ved flere sygdomsperioder er det en forudsætning for at opnå fradrag, at arbejdet er genoptaget mellem sygdomsperioderne.

Fradrag under orlov til efteruddannelse

Løn under kursus indgår ikke i beregningsgrundlaget for standardfradrag, da der ikke er udført arbejde som dagplejer i en sådan periode.

Eksempel på at løn under orlov til efteruddannelse ikke indgår i beregningsgrundlaget

I en konkret sag statuerede Landsskatteretten, at der ikke kunne indrømmes fradrag for dagpleje efter LL § 9 H for en periode, hvor en kommunal dagplejer var på orlov/kursus (varighed 8 uger), og hvor der udbetaltes løn under kurset. Se SKM2004.381.LSR.

Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.A.4.3.1.10 Afskrivning på driftsmidler:

Regel

Reglerne i afskrivningsloven finder også anvendelse på maskiner, værktøj, computer, inventar og andre driftsmidler som en lønmodtager anskaffer og bruger erhvervsmæssigt.

Lønmodtagere har derfor mulighed for at afskrive på driftsmidler, hvis betingelserne for afskrivning efter afskrivningslovens regler er opfyldte.

Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.C.2.4.1.1 Kort om afskrivninger:

Ved skattemæssige afskrivninger på fysiske aktiver (modsat regnskabsmæssige afskrivninger efter anden lovgivning) nedskrives aktivets værdi over en periode med virkning for den skattepligtige indkomst. Hovedprincippet bag skattemæssige afskrivninger er, at værdinedgangen for aktivet ikke sker på en gang, men over en årrække, og derfor fordeles fradraget i den skattepligtige indkomst, bl.a. under hensyn til aktivets levetid.

Anskaffelsessummen bliver ikke trukket fra på anskaffelsestidspunktet (jf. dog de særlige regler om straksafskrivning). Anskaffelsessummen bliver taget med som et aktiv i regnskabet (aktiveres) og derefter trukket fra som afskrivninger i de efterfølgende indkomstår.

Lovgrundlag for skattemæssig afskrivning

Skattemæssige afskrivninger sker med hjemmel i afskrivningsloven (AL), jf. Lovbekendtgørelse nr. 1147 af 29. august 2016, som ændret  ved Lov nr. 688 af 8. juni 2017Lov nr. 1555 af 19. december 2017,  Lov 722 af 8. juni 2018 og Lov nr. 1729 af 27. december 2018, Lov nr. 1577 af 27. december 2019 og Lov nr. 739 af 30. maj 2020.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan “driftsomkostninger…, herunder ordinære afskrivninger” trækkes fra. Se SL § 6, stk. 1, litra a. Et aktiv, der benyttes erhvervsmæssigt, kan kun afskrives efter afskrivningsloven og ikke efter SL § 6, stk. 1, litra a. Se SKM2009.479.VLR, der omtales nærmere i afsnit C.C.2.4.5.9.

Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.C.2.4.2.4.2.1 afskrivning efter saldoprincippet:

Hovedregel

Driftsmidler og skibe, der benyttes udelukkende erhvervsmæssigt skal afskrives på en samlet saldo for virksomheden. Se AL § 5.

[…]

Afskrivningsgrundlag, afskrivningsberettiget saldoværdi og opgørelse

Afskrivning for et indkomstår på grundlag af den afskrivningsberettigede saldoværdi skal ske ved udgangen af indkomståret. Se AL § 5, stk. 2. Den afskrivningsberettigede saldoværdi ved udgangen af indkomståret opgøres efter reglerne i AL § 5, stk. 2, 2. og 3. pkt.

Til saldoværdien ved indkomstårets begyndelse lægges anskaffelsessummen for driftsmidler og skibe, der er anskaffet i løbet af indkomståret. Se. AL § 5, stk. 2, 2. pkt. Se afsnit C.C.2.4.2.2 om hvornår et driftsmiddel kan anses for anskaffet. Saldoværdien ved indkomstårets begyndelse udgør det beløb, som driftsmidler og skibe, der er anskaffet i tidligere indkomstår, er nedbragt til ved afskrivninger, det vil sige saldoværdien ved udløbet af det foregående indkomstår. Se AL § 5, stk. 2, sidste pkt.

Desuden trækkes salgssummen for driftsmidler og skibe, der er solgt i indkomstårets løb fra i saldoværdien ved indkomstårets begyndelse. Se AL § 5, stk. 2, 2. pkt. Salgssummen for et solgt aktiv skal trækkes fra på det tidspunkt, hvor der er sket levering.

Hvis skatteyderen har fået frigivet midler fra etableringskonto eller iværksætterkonto, skal anskaffelsessummen formindskes med den forlods afskrivning. Se ETBL § 7, stk. 5. Det samme gælder, hvis der er foretaget forskudsafskrivning på aktivet. Se AL § 33, stk. 2.

Principperne for opgørelse af den afskrivningsberettigede saldo

Saldoværdien ved indkomstårets begyndelse (primo) udgør det beløb, hvortil driftsmidler og skibe, der er anskaffet i tidligere indkomstår, er nedbragt ved afskrivninger.

+ anskaffelsessummer for driftsmidler og skibe, der er anskaffet i indkomståret

÷ salgssummer for driftsmidler og skibe, der er solgt og leveret i indkomståret

÷ frigivne etableringskontomidler, iværksætterkontomidler og forskudsafskrivninger, jf. AL § 33, stk. 2

÷ nedskreven værdi af driftsmidler, hvor tabet er fratrukket efter AL § 5 A

Aktiver, der købes og sælges inden for samme indkomstår, behandles efter de almindelige regler, det vil sige, at salgssummer fragår i saldoværdien ved indkomstårets begyndelse, og købesummer lægges til saldoværdien.

Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.C.2.4.2.4.2.5 Straksafskrivning:

Indhold

Afsnittet indeholder reglerne om ret til straksafskrivning af udgifter til anskaffelse af driftsmidler med kortere levetid eller med en anskaffelsessum med en beløbsgrænse, der reguleres. Desuden regler om udgifter til anskaffelse af visse driftsmidler til forsøgs- og forskningsvirksomhed og edb-software.

Afsnittet indeholder:

  • Regel
  • Fysisk levetid
  • Småaktiver
  • Aktiver i samlesæt eller lignende
  • Udgifter til vedligeholdelse og forbedring
  • Driftsmidler til forsøgs – og forskningsvirksomhed
  • Edb-software
  • Salg af straksafskrevne aktiver
  • Selskabers udlejningsdriftsmidler mv.
  • Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Regel

I stedet for at afskrive efter saldometoden efter AL § 5, kan skatteyderen vælge at fradrage (straksafskrive) hele anskaffelsessummen for følgende driftsmidler mv:

  • Driftsmidler med en fysisk levetid på 3 år eller derunder. Se AL § 6, stk. 1, nr. 1
  • Småaktiver. Se i øvrigt afsnittet om aktiver i samlesæt og lignende nedenfor.
  • Driftsmidler og skibe til forsøgs- og forskningsvirksomhed, bortset fra driftsmidler og skibe, der anvendes til efterforskning efter råstoffer. Se AL § 6, stk. 1, nr. 3
  • Edb-software. Se AL § 6, stk. 1, nr. 4.

Se AL § 6, stk. 1, nr. 1-4 inkl.

Skibe, der afskrives efter AL § 5 B, kan ikke straksafskrives efter AL § 6. Se afsnit C.C.2.4.2.4.1.4 “Visse skibe”.

Se også

Se også AL § 44 om straksafskrivning ved anskaffelse af afskrivningsberettigede aktiver, der helt eller delvist er betalt ved tilskud.

Fysisk levetid

Der kan kun ske straksafskrivning, hvis driftsmidlet vil være slidt op i fysisk forstand i løbet af 3 år efter erhvervelsen. Se AL § 6, stk. 1, nr. 1.

Det er ikke tilstrækkeligt, at driftsmidlet i løbet af 3 år ikke vil være anvendeligt i en bestemt virksomhed eller til et bestemt formål. Det er alene den fysiske levetid, der er afgørende for, om der kan ske straksafskrivning – ikke den teknisk/økonomiske levetid. Se TfS 1995,727 LSR, Skat 1990,12,981 LSR, LSRM 1971.136 LSR, LSRM 1970.139 LSR og LSRM 1967.128 LSR nedenfor i afgørelsesskemaet.

Når levetiden for et driftsmiddel skal bedømmes, vil det i almindelighed være vejledende, hvor lang den gennemsnitlige alder for tilsvarende driftsmidler er. Der gælder ret strenge krav til et bevis for at kunne fravige gennemsnitslevetiden på grund af konkrete forhold.

Småaktiver

Aktiver med en anskaffelsessum på 14.100 kr. (indkomståret 2020; for 2019 var beløbet 13.800 kr.) eller derunder kan straksafskrives. Se AL § 6, stk. 1, nr. 2. Det er anskaffelsesudgiften til det enkelte aktiv, der er afgørende for, om udgiften kan trækkes fra straks.

Det er ikke nødvendigt, at udgiften til alle småaktiver fratrækkes straks. Skatteyderen kan vælge at trække udgiften til nogle småaktiver fra straks og lade udgiften til andre småaktiver indgå i saldoværdien.

Hvis der er flere ejere, fx hvis et interessentskab har anskaffet driftsmidler, og anskaffelsesprisen på det enkelte driftsmiddel er over beløbsgrænsen., så kan anskaffelsessummerne ikke trækkes fra i anskaffelsesåret, selvom anskaffelsessummen for den enkelte interessent er under beløbsgrænsen.

Det er den samlede anskaffelsessum for driftsmidlet, der skal være højst 14.100 kr. Ved afgørelsen af om anskaffelsessummen overstiger beløbsgrænsen, ses der bort fra moms, hvis køberen kan trække momsen fra.

Et eller flere driftsmidler

Aktiver med en anskaffelsessum, der er under beløbsgrænsen, skal ikke altid anses som selvstændige anskaffelser, men skal eventuelt ses i sammenhæng med andre aktiver som ét driftsmiddel. Derefter er det afgørende, om den samlede anskaffelsessum er under beløbsgrænsen.

Aktiver i samlesæt eller lignende

Aktiver i et samlesæt eller lignende, og aktiver, der er bestemt til at fungere samlet, skal anses for ét driftsmiddel. Se AL § 6, stk. 1, nr. 2, 2.- 4. pkt.

Aktiver, der er bestemt til at fungere sammen med allerede anskaffede aktiver, kan ikke straksafskrives, hvis den samlede anskaffelsessum er større end grundbeløbet. Forbedringsudgifter sidestilles med udgifter til anskaffelse af aktiver, der er bestemt til at fungere sammen med allerede anskaffede aktiver. Reglen gælder derimod ikke for udgifter til vedligeholdelse.

Det afgørende er ikke, hvordan aktiverne faktisk bliver benyttet, men om aktiverne efter deres konstruktion og indretning må anses for at være bestemt til at blive anvendt samlet og funktionsmæssigt udgør et hele. Det er efter bestemmelsen uden betydning, om et aktiv, der er bestemt til at fungere sammen med et allerede anskaffet aktiv, kan fungere sammen med flere, ensartede, allerede anskaffede aktiver.

Et samlesæt består ofte af flere, ensartede aktiver. Ved anskaffelse af aktiver i et samlesæt eller lignende, sker der kun én samlet anskaffelse, der omfatter alle aktiver i samlesættet eller lignende.

Reglen om samlesæt gælder også, hvis samlesættet eller lignende omfatter et eller flere aktiver med en anskaffelsessum, der overstiger beløbsgrænsen.

De enkelte dele anskaffes hver for sig

Hvis de enkelte dele i et samlesæt eller lignende anskaffes hver for sig, kan der ikke ske straksafskrivning af anskaffelsessummen for de enkelte dele. Aktiverne skal anses for ét driftsmiddel. Se AL § 6, stk. 1, nr. 2, 2. pkt., 2. led og 3. pkt.

Dette gælder, selvom de enkelte dele anskaffes hver for sig, på forskellige tidspunkter.

Hvis der anskaffes aktiver, og den samlede anskaffelsessum er højere end beløbsgrænsen, kan det sidst anskaffede aktiv ikke straksafskrives, mens det først anskaffede aktiv kan straksafskrives. Se AL § 6, stk. 1, nr. 2, 3. pkt.

Aktiverne anses samlet som ét driftsmiddel. Dette har bl.a. betydning ved udskiftning af enkelte af de aktiver, der indgår i samlesættet mv. Det er anskaffelsessummen for det først anskaffede aktiv, der skal bruges ved afgørelsen af, om den samlede anskaffelsessum er højere end beløbsgrænsen.

Reglen i AL § 6, stk. 1, nr. 2, 3. pkt. medfører, at de allerede foretagne straksafskrivninger eller saldoafskrivninger ikke skal ændres, men småaktiver, der anskaffes senere, kan ikke straksafskrives, hvis de småaktiver, der er anskaffet senere, er bestemt til at fungere sammen med de allerede anskaffede aktiver.

Bestemmelsens 3. pkt. indebærer, at i tilfælde, hvor der anskaffes aktiver, hvis anskaffelsessum samlet overstiger beløbsgrænsen, kan det sidst anskaffede aktiv ikke straksafskrives, mens straksafskrivningen af det først anskaffede aktiv opretholdes. Uanset dette anses der dog kun at være tale om ét driftsmiddel. Dette har bl.a. betydning ved udskiftning af enkelte af de aktiver, der indgår i samlesættet mv. Det er anskaffelsessummen for det først anskaffede aktiv, der skal anvendes ved afgørelsen af, om den samlede anskaffelsessum overstiger beløbsgrænsen.

Bestemmelsen sikrer, at der ikke skal ske ændring af de allerede foretagne straksfradrag eller de foretagne saldoafskrivninger, men virksomheden kan ikke foretage straksafskrivning på de senere anskaffede småaktiver, der er bestemt til at fungere sammen med de allerede anskaffede aktiver.

Et aktiv er bestemt til at fungere sammen med allerede anskaffede aktiver

Når der skal træffes afgørelse, om et aktiv efter AL § 6, stk. 1, nr. 2, 3. pkt. efter sin konstruktion og indretning skal anses for at være bestemt til at fungere sammen med et allerede anskaffet aktiv, kan der lægges vægt på

    • om aktivet svarer til et aktiv, der allerede er anskaffet
    • om aktivet funktionsmæssigt hører naturligt sammen med et allerede anskaffet aktiv
    • om aktiverne i almindelighed vil blive anskaffet samlet.

Eksempler

Fra forarbejderne til reglerne kan som eksempel nævnes, at forværk og skillerum til spaltebokse i en stald i landbrug ikke anses for at være selvstændige driftsmidler, men aktiver, der er bestemt til at fungere samlet.

På samme måde vil

    • dele, der bygges sammen til en reol
    • stilladsdele
    • køkkenelementer, der bygges sammen til et færdigt køkken
    • husdyrbure
    • computere og printere

kunne anses for at være ét driftsmiddel, selvom de er separate aktiver.

Hvis et driftsmiddel fx af hensyn til transport bliver skilt ad i flere dele, betyder det ikke, at de adskilte dele kan anses som selvstændige driftsmidler.

Det har heller ikke betydning for, om aktiver skal anses som ét driftsmiddel, at de enkelte aktiver bliver faktureret særskilt.

Aktiver, der bruges i samme lokale, anses ikke for at være et samlet aktiv, hvis de ikke udgør en funktionsmæssig helhed, fx anskaffelse af en reol, der stilles i et lokale, hvor der i forvejen står en anden reol, eller anskaffelse af flere, fritstående bardiske. Tilsvarende vil anskaffelse af en skrivebordsstol til et skrivebord, en lampe til et bord eller et bord til en printer blive anset for at være småaktiver hver for sig og ikke samlede driftsmidler. På samme måde vil en mobiltelefon, selvom den kan sende e-post til en computer, ikke blive anset som et samlet driftsmiddel.

 […]