Afgørelse af 1. september 2021

Klagen skyldes, at SKAT har nægtet fradrag for købsmoms for selskabets udgifter til underleverandører. SKAT har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 1.143.400 kr. for perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS, CVR-nr. […1], herefter selskabet, er registreret den 4. januar 2011 under branchekoden 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger” af [person1]. Selskabets formål er at drive rengøringsvirksomhed. [person1] var direktør i selskabet i perioden 1. januar 2011 til den 30. juni 2013. [person2] indtrådte som direktør i selskabet den 24. april 2014, herefter selskabets direktør. Selskabet er registreret for moms og er ligeledes registreret for A-skat og AM-bidrag.

Selskabet har for perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013 angivet købsmoms med samlet 1.424.830 kr.

Selskabets repræsentant har fremlagt årsrapporter for 2011, 2012 og 2013, resultatopgørelse for 2011 med udskift af bogføringskonto 23200 ”indgående moms” og kontospecifikationer for 2012.

Af resultatopgørelsen for perioden 1. januar 2011 til 31. december 2011 fremgår, at selskabet har haft en nettoomsætning på 3.315.107,94 kr. Selskabet har for samme periode haft udgifter til fremmed arbejde med 2.551.608 kr. ekskl. moms.

Af selskabets kontokort for perioden 1. januar 2012 til 31. december 2012 fremgår, at selskabet har haft en nettoomsætning på 2.720.863,93 kr. Selskabet har for samme periode har udgifter til fremmed arbejde med 1.412.400 kr. ekskl. moms.

SKAT har beregnet omsætning for 1. og 2. kvartal 2013 til 1.890.696 kr. Af bankkontoudtog for 1. og 2. kvartal 2013 fremgår, at der har været udgifter til underleverandørerne [virksomhed2] ApS med i alt 706.400 kr. ekskl. moms.

SKAT har nægtet selskabet fradrag for udgifter til købsmoms opgjort til i alt 1.143.400 kr. for perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013.

SKAT har opgjort udgifter til underleverandører på baggrund af bankkontoudtog og kontospecifikationer.

Selskabet har fremlagt følgende fakturaer til underleverandører anvendt i forbindelse med fremmed arbejde:


Fakturadato:


Faktura nr.

Underleverandør

Beløb i kr.

ekskl. moms:

Moms i kr.

Beløb i kr. inkl. moms:


Tekst

25-02-11

3338-1*

[virksomhed3] ApS

160.000,00

40.000,00

200.000,00

opgave

25-03-11

3338-2*

[virksomhed3] ApS

180.000,00

45.000,00

225.000,00

opgave

28-04-11

3338-3*

[virksomhed3] ApS

220.000,00

55.000,00

275.000,00

opgave

28-05-11

3338-4*

[virksomhed3] ApS

240.000,00

60.000,00

300.000,00

opgave

28-06-11

3338-5*

[virksomhed3] ApS

240.000,00

60.000,00

300.000,00

opgave

28-12-11

3338-8*

[virksomhed4] ApS

100.000,00

25.000,00

125.000,00

Sne og salt

I alt for 2011

   

1.140.000

285.000

1.425.000

 

04-01-12

3338-10*

[virksomhed4] ApS

40.000,00

10.000,00

50.000,00

Vikar opgaver

10-01-12

3338-11*

[virksomhed4] ApS

88.000,00

22.000,00

110.000,00

Vikar opgaver

20-01-12

3338-12*

[virksomhed4] ApS

100.000,00

25.000,00

125.000,00

Vikar opgaver

15-02-12

81105*

[virksomhed5] ApS

80.000,00

20.000,00

100.000,00

opgave

20-02-12

201251*

[virksomhed6] ApS

100.000,00

25.000,00

125.000,00

Vikar opgaver

10-03-12

81106

[virksomhed5] ApS

40.000,00

10.000,00

50.000,00

opgave

10-03-12

201252*

[virksomhed6] ApS

80.000,00

20.000,00

100.000,00

Vikar opgaver

20-03-12

201253*

[virksomhed6] ApS

56.000,00

14.000,00

70.000,00

Vikar opgaver

25-03-12

201254*

[virksomhed6] ApS

40.000,00

10.000,00

50.000,00

Vikar opgaver

25-04-12

81111

[virksomhed5] ApS

64.000,00

16.000,00

80.000,00

opgave

25-05-12

81115

[virksomhed5] ApS

64.000,00

16.000,00

80.000,00

opgave

18-08-12

201213*+**

[virksomhed6] ApS

48.000,00

12.000,00

60.000,00

Vikar opgaver

16-09-12

201215*

[virksomhed6] ApS

60.000,00

15.000,00

75.000,00

Vikar opgaver

21-10-12

201217*

[virksomhed6] ApS

80.000,00

20.000,00

100.000,00

Vikar opgaver

24-11-12

201219*

[virksomhed6] ApS

80.000,00

20.000,00

100.000,00

Vikar opgaver

15-12-12

2013-00116

[virksomhed2] ApS

52.000,00

13.000,00

65.000,00

Salt & Sne

Arbejde udført fra 01-12-2012 til 11-01-2013

18-12-12

2013-00118

[virksomhed2] ApS

64.000,00

16.000,00

80.000,00

Opgaver

I alt for 2012

   

1.136.000

284.000

1.420.000

 

25-01-13

2013-00118

[virksomhed2] ApS

72.000,00

18.000,00

90.000,00

Ejendom & service & Trappevask

Arbejde udført fra 01-01-2013 til 31-01-2013

16-02-13

2013-00120

[virksomhed2] ApS

88.000,00

22.000,00

110.000,00

Salt & Sne

Udført på 16 ejendom

Arbejde udført fra 10-01-2013 til 31-01-2013

25-02-13

2013-00121

[virksomhed2] ApS

80.000,00

20.000,00

100.000,00

Ejendom service & vask trappe

Arbejde udført fra 10-01-2013 til 31-01-2013

16-03-13

2013-00122

[virksomhed2] ApS

80.000,00

20.000,00

100.000,00

Salt & Sne arbejder

Arbejde udført fra 01-02-2013 til 20-02-2013

20-03-13

2013-00123

[virksomhed2] ApS

80.000,00

20.000,00

100.000,00

Ejendom service & Trappe vask

Arbejde udført fra 01-03-2013 til 31-03-2013

18-04-13

2013-00124

[virksomhed2] ApS

72.000,00

18.000,00

90.000,00

Pansionstyrelse

Arbejde udført fra 10-01-2013 til 15-04-2013

22-04-13

2013-00126

[virksomhed2] ApS

80.000,00

20.000,00

100.000,00

Ejendom service & Trappe vasl

Arbejde udført fra 01-04-2013 til 20-04-2013

I alt for 1. og 2. kvt. 2013

   

552.000

138.000

690.000

 

I alt

   

2.828.000

707.000

3.535.000

 

*Fakturaerne fra underleverandørerne [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS og [virksomhed6] ApS har samme fakturalayout. Fakturaerne er enslydende og indeholder samme betalingsbetingelser. Endvidere indeholder fakturaerne samme skrivefejl eksempelvis ”Faktura Beløb til Betal.”

**Fakturaen er ikke fortløbende i forhold til forrige faktura fra samme underleverandør.

Fakturaerne fra [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed6] ApS og [virksomhed2] ApS indeholder alle samme stavefejl med forkortelsen ”Exp. af” efterfulgt af et navn.

Foruden ovennævnte fakturaer for afholdte udgifter for perioden 1. januar 2011 til 31. december 2011, har selskabet haft yderligere udgifter, som vedrører underleverandøren [virksomhed4] ApS. SKAT har herved henset til bogføringskonto 23200 ”indgående moms”, hvor købsmoms fratrukket ovennævnte fakturaer er opgjort til 352.800 kr.

For perioden 1. januar 2012 til 31. december 2012 har SKAT konstateret yderligere udgifter for selskabet foruden ovennævnte fakturaer. Udgifterne vedrører underleverandørerne [virksomhed4] ApS og [virksomhed5] ApS. SKAT har herved henset til bogføringskonto 2150 ”Fremmed arbejder”, hvor købsmomsen fratrukket ovennævnte fakturaer er opgjort til 45.000 kr.

SKAT har for perioden 1. januar 2013 til 30. juni 2013 konstateret yderligere udgifter for selskabet foruden ovennævnte fakturaer. Udgifterne vedrører underleverandøren [virksomhed2] ApS. SKAT har herved henset til selskabets bankkontoudtog, hvor købsmomsen fratrukket ovennævnte fakturaer er opgjort til 38.600 kr.

Selskabet har som dokumentation for betaling af ydelserne fremlagt bankkontoudtog for perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013 vedrørende kontonr. […42]. Det fremgår af kontoudtogene, at der er sket overførsler fra selskabets konto svarende til nogle af beløbene i de angivne underleverandørfakturaer.


[virksomhed3] ApS (under konkurs), CVR-nr. […2]

[virksomhed3] ApS, herefter [virksomhed3], blev stiftet 15. januar 2011, og er registreret under branchekoden 782000 ”Vikarbureauer”. [virksomhed3] har i 2. og 3. kvartal 2011 haft 5-9 ansatte medarbejdere, i 4. kvartal 2011 har [virksomhed3] haft 10-19 medarbejdere, og i 1.og 2. kvartal 2012 har [virksomhed3] haft 2-4 medarbejdere. Der er afsagt konkursdekret den 14. maj 2012 vedrørende [virksomhed3].

Ifølge SKATs oplysninger har [virksomhed3] hverken angivet moms eller skat af den samhandel, der har været med selskabet. Det har ikke været muligt for SKAT at få kontakt til personer, der har været tilknyttet [virksomhed3].

Der er fremlagt samarbejdskontrakt indgået mellem selskabet og [virksomhed3] dateret januar 2011. Samarbejdskontrakten er ikke underskrevet af selskabet. Kontrakten vedrører forskellige vikaropgaver. Kontrakten indeholder adskillige grammatiske fejl, som f.eks. ”tilbage holds ret”. Det fremgår af kontrakten, at den aftalte timepris har udgjort 140 kr. ekskl. moms eller efter aftale med hensyn til opgave. Kontrakten indeholder ingen oplysninger om, hvor ydelserne skal leveres.

Endvidere er fremlagt udateret henvendelse fra [virksomhed3] til selskabet, hvor det fremgår, at [person3] er kontaktperson for [virksomhed3]. Af SKATs oplysninger fremgår det endvidere, at [person3] var direktør for [virksomhed3] fra 1. april 2011. [person3] fraflyttede ifølge SKATs oplysninger Danmark til USA i maj 2011.


[virksomhed4] ApS, CVR-nr. […3]

[virksomhed4] ApS, herefter [virksomhed4], blev stiftet den 26. januar 2011. [virksomhed4] har været registreret under branchekode 452010 ”Autoreparationsværksteder m.v.”. [virksomhed4] har i 1. kvartal 2011 haft 1 ansat medarbejder, i 2. kvartal 2011 har [virksomhed4] haft 2-4 medarbejdere, i 3.og 4. kvartal 2011 har [virksomhed4] haft 2-4 medarbejdere, og i 1. kvartal 2012 har [virksomhed4] haft 0 medarbejdere, svarende til 1 årsværk. [virksomhed4] er opløst efter konkurs den 9. oktober 2013.

Ifølge SKATs oplysninger har [virksomhed4] hverken angivet moms eller skat af den samhandel, der har været med selskabet. Det har ikke været muligt for SKAT at få kontakt til personer, der har været tilknyttet [virksomhed4].

Der er fremlagt samarbejdskontrakt indgået mellem selskabet og [virksomhed4] dateret juni 2011. Samarbejdskontrakten er ikke underskrevet af selskabet. Kontrakten vedrører forskellige vikaropgaver. Kontrakten er enslydende med kontrakten indgået mellem selskabet og [virksomhed3], og indeholder samme grammatiske fejl, herunder eksempelvis ”tilbage holds ret”. Det fremgår af kontrakten, at den aftalte timepris har udgjort 140 kr. ekskl. moms eller efter aftale med hensyn til opgave. Kontrakten indeholder ingen oplysninger om, hvor ydelserne skal leveres.

Der er endvidere fremlagt to ansættelseskontrakter indgået mellem [virksomhed4] og hhv. [person4] og [person3] den 1. februar 2011. De to respektive kontrakter er enslydende. Det fremgår af kontrakterne, at de vedrører rengøring og service, og der er aftalt en timeløn på 115 kr.

Endvidere er fremlagt udateret henvendelse fra [virksomhed4] til selskabet, hvoraf det fremgår, at [person4] er kontaktperson for [virksomhed4].

Der er fremlagt en række timesedler, hvorpå der er anført lokation og antal timer. Timesedlerne indeholder ingen oplysninger om, hvad der præcist er leveret, og hvilken medarbejder, der har leveret ydelserne.

Der er desuden fremlagt arbejdssedler vedrørende arbejder, som indeholder dato, tid, adresse og opgave. Arbejdssedlerne indeholder ingen oplysninger på, hvilke medarbejdere, der har leveret ydelserne.


[virksomhed6] ApS ([virksomhed6]), CVR-nr. […4]

[virksomhed6] ApS, herefter [virksomhed6], blev stiftet den 30. januar 2012. [virksomhed6] har været registreret under branchekoden 412000 ”Opførelse af bygninger” og bibranchen 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”. I perioden fra 30. januar 2012 til 31. august 2012 var [virksomhed6] registreret med virksomhedsnavnet [virksomhed6] ApS. Der fremgår ingen oplysninger i Det Centrale Virksomhedsregister om medarbejdere for den relevante periode. [virksomhed6] er opløst efter konkurs den 5. april 2017.

Ifølge SKATs oplysninger har [virksomhed6] ikke angivet hverken moms eller skat korrekt af den samhandel, der har været med selskabet. Det har ikke været muligt for SKAT at få kontakt til personer tilknyttet [virksomhed6].

Der er fremlagt samarbejdskontrakt indgået mellem selskabet og [virksomhed6] dateret 1. juli 2012. Samarbejdskontrakten er påstemplet af selskabet, og underskrevet af [person5] for [virksomhed6]. Kontrakten vedrører forskellige vikaropgaver. Kontrakten er stort set enslydende med kontrakterne indgået mellem selskabet og hhv. [virksomhed3] og [virksomhed4]. Kontrakten indeholder adskillige grammatiske fejl, herunder f.eks. ”Kunden har løn tilbageholds ret” og ”Der er 1 måned’s opsigelses ret fra begge sider”. Det fremgår af kontrakten, at den aftalte timepris har udgjort 120 kr. ekskl. moms eller efter aftale med hensyn til opgave. Kontrakten indeholder ingen oplysninger om, hvor ydelserne skal leveres.


[virksomhed5] ApS, CVR-nr. […5]

[virksomhed5] ApS, herefter [virksomhed5], blev stiftet den 1. august 2011. [virksomhed5] har været registreret under branchekoden 782000 ”Vikarbureauer”. [virksomhed5] har i 1. kvartal 2012 haft 2-4 ansatte medarbejdere. [virksomhed5] er opløst efter konkurs den 7. oktober 2014.

Ifølge SKATs oplysninger har [virksomhed5] ikke angivet hverken moms eller skat korrekt af den samhandel, der har været med selskabet. Det har ikke været muligt for SKAT at få kontakt til personer tilknyttet [virksomhed5].

Der er fremlagt samarbejdskontrakt indgået mellem selskabet og [virksomhed6] dateret 1. juli 2012. Samarbejdskontrakten er påstemplet af selskabet. Kontrakten vedrører forskellige vikaropgaver. Kontrakten er enslydende med kontrakten indgået mellem selskabet og [virksomhed6]. Kontrakten indeholder adskillige samme grammatiske fejl, herunder f.eks. ”Kunden har løn tilbageholds ret” og ”Der er 1 måned’s opsigelses ret fra begge sider”. Det fremgår af kontrakten, at den aftalte timepris har udgjort 125 kr. ekskl. moms eller efter aftale med hensyn til opgave. Kontrakten indeholder ingen oplysninger om, hvor ydelserne skal leveres.

Der er endvidere fremlagt et udateret tilbud på serviceydelser. Tilbuddet indeholder timepriser fra 100 kr. ekskl. moms.

[virksomhed5]’s direktør var tidligere direktør i [virksomhed3], [person6].


[virksomhed2] ApS, CVR-nr. […6]

[virksomhed2] ApS, herefter [virksomhed2], blev stiftet den 12. februar 2012. [virksomhed2] har i perioden 30. marts 2012 til 11. april 2013 været registreret under branchekoden 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger”. [virksomhed2] har i perioden fra 12. april 2013 til [virksomhed2]’ ophør den 20. marts 2015 været registreret under branchekoden 782000 ”Vikarbureauer”. Der fremgår ingen oplysninger i Det Centrale Virksomhedsregister om medarbejdere for den relevante periode. [virksomhed2] er opløst efter konkurs den 20. marts 2015.

Ifølge SKATs oplysninger har [virksomhed2] ikke angivet hverken moms eller skat korrekt af den samhandel, der har været med selskabet. Det har ikke været muligt for SKAT at få kontakt til personer tilknyttet [virksomhed2].

På de fremlagte fakturaer fra [virksomhed2] er sælger angivet som ”[person7]”. Der er ifølge SKATs oplysninger tale om [person7], som var direktør i [virksomhed2] i perioden fra 1. juli 2012 til 15. november 2012. [person7] er fraflyttet Danmark til Indien pr. 1. februar 2013. Nogle af fakturaerne fra [virksomhed2] er dateret efter 1. februar 2013.

Der er fremlagt samarbejdskontrakt indgået mellem selskabet og [virksomhed2] dateret 1. december 2012. Samarbejdskontrakten er påstemplet af selskabet. Kontrakten vedrører levering af rengøringsydelser. Kontrakten indeholder ingen oplysninger om, hvor ydelserne skal leveres. Endvidere er fremlagt underleverandøraftale af 20. november 2012 indgået mellem [virksomhed2] og selskabet. Selskabet er i aftalen anført som ”[…] ApS”. Aftalen omfatter levering af services, og er gyldig fra 1. december 2012 til 1. august 2013. Det fremgår ikke af aftalen, hvor ydelserne skal leveres.

Selskabets repræsentant har fremlagt arbejdsplaner fra nogle af selskabets kunder med beskrivelse af arbejdsopgaver.

Endvidere er fremlagt en opsigelse dateret 2. april 2012 fra en af selskabets kunder stilet til selskabet. Opsigelsen beror på, at selskabet har leveret utilfredsstillende rengøringsydelser.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar for perioden 1. januar 2011 – 30. juni 2013 med i alt 1.143.400 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

(…)

Beskrivelse af virksomheden

Selskabet [virksomhed1] ApS er stiftet den 4. januar 2011 af [person1]. [person1] skiftede den 19. september 201 l navn til [person8].

Selskabet drives fra [adresse1], [by1] med branche almindelig rengøring i bygninger.

Selskabet er registreret for moms, indeholdelsespligtig ATP, AM-bidrag og A-skat samt selskabsskat.

Selskabsrapport samt registreringsbevis er vedlagt som bilag 1 og 2.


Sagsfremstilling og begrundelse

SKATs kontrol af selskabet har haft fokus på anvendelse af underleverandører. SKAT har ad flere omgange haft kontakt med selskabet. Der kan opstilles følgende tidslinje:

Dato

Handling

06-06 2013

Anmodet om regnskabsmateriale for perioden 01-01 til 31-12 2012

13-06 2013

Modtaget kontospecifikation, kontoudtog samt bilag for 2012.

Ikke modtaget udarbejdet skatteregnskab

19-07 2013

Anmodet [finans1] om kopi af kontoudtog for perioden 01-01 2011 til 22-07 2013

19-07 2013

Regnskabsmateriale afleveret på SKATs adresse på [adresse2] der videresender materialet til [by2], hvor sagen behandles.

23-07 2013

Modtaget kopi af kontoudtog fra [finans1].

13-08 2013

Selskabet indkaldes til møde den 4. september 2013 på SKAT, [adresse3], [by3]

04-09 2013

Selskabet var tilsagt til møde den 4. september 2013 kl. 13:00 på SKAT, [adresse3], [by3].

23-09 2013

Anmodet [finans1] om kopi af kontoudtog for perioden 22. juli – dato 2013

24-09 2013

Anmodet revisor om kontospecifikation for perioden 01-01 til 30-06 2013

27-09-2013

Modtaget bankkontoudtog fra [finans1]

 

SKAT har ikke modtaget noget materiale.

Moms for 2013 behandles ud fra betalinger via [finans1] til underleverandører.

13-12-2013

Sendt forslag til ændring af moms

05-03-2014

Modtaget indsigelse på SKAT forslag til afgørelse

31-03-2014

Afholdt møde

24-04-2014

Modtaget mail fra Advokat: Selskabets direktør er afgået ved døden.

Ny direktør i selskabet er [person2], som var far til afdøde [person8]

03-06-2014

Modtaget supplerende materiale fra advokaten.

06-06-2014

Sendt afgørelse til selskabet

Gennemgang af de modtagne bankkontoudtog viser, at der hovedsageligt er tale om flg. bevægelserne:

•  Indsætning fra kunder.
•  Betaling af underleverandører
•  Betaling af løn, skat, moms og andre udgifter.
•  Kontante hævninger.

Kunder.

[virksomhed1] ApS har i 2012 udført arbejdet for følgende virksomheder:

•  [virksomhed7] ApS, [adresse4], [by3]
•  [virksomhed8], [virksomhed6], [by4]
•  [person9]
•  [virksomhed9] ApS, [adresse5], [by5]
•  [virksomhed10], [adresse6], [by6]
•  [virksomhed11] A/S, [adresse7], [by7]
•  [virksomhed12]
•  [virksomhed13], [adresse8], [by8]

Der foreligger fakturaer på, at der er udført arbejde med bl.a. rengøring, skraldearbejde samt snerydning m.m. De udarbejdede fakturaer til kunder er udarbejdet efter en arbejdsplan med detaljer, herunder hvor arbejdet har været udført, hvad er udført, antal timer samt timepriser. På flere af fakturaerne til kunder henvises til ”Arbejdssedler”. SKAT er ikke i besiddelse af disse arbejdssedler. Eksempler på fakturaer er vedlagt som bilag 3.

[virksomhed1] ApS har kun få ansatte og køber derfor arbejdskraft af underleverandører.

[virksomhed1] ApS har i 2011 til 2. kvartal 2013 angivet følgende moms:

Periode

Angivet salgsmoms

Beregnet omsætning

Angivet købsmoms

Beregnet køb

2011

783.777

3.135.108

694.278

2.777.112

2012

601.977

2.407.908

406.899

1.627.596

2013 (1. og 2. kvartal)

472.674

1.890.696

323.653

1.294.612

SKAT har ingen bemærkninger til selskabets angivne salgsmoms.

Specificeret udskrift af selskabets momsangivelser for 2011 til 2013 er vedlagt som bilag 4.

Selskabets udgifter til lønninger

Selskabet har angivet følgende udgifter til lønninger i perioden 2011 til 2. kvartal 2013:

Periode

Angivet lønudgift

Antal personer ansat

2011

624.738

6

2012

934.563

11

2013 (1. og 2. kvartal)

398.310

9

Anvendelse af underleverandører

Selskabet har i større udstrækning anvendt underleverandører. SKAT har ikke for 2011 modtaget kontospecifikation for anvendte underleverandører/fremmed arbejder. Dog er der modtaget selskabets momsspecifikation for 2011 (bilag 5), hvorfor anvendelsen af underleverandører er opgjort med udgangspunkt heri.

For 2012 har selskabet indsendt komplet bogføring med kontospecifikationer, herunder konto for underleverandører/Fremmed Arbejder.

For 2013 har selskabet ikke indsendt bogføring, hvorfor anvendelsen af underleverandører/Fremmed arbejder er opgjort ud fra modtagne bankkontoudtog fra [finans1].

Der kan opgøres følgende anvendelse af underleverandører for 2011 til 2. kvartal 2013, fordelt pr. underleverandør:

Underleverandør, navn

Underleverandør, CVR

2011

2012

2013 (1. og 2. kvartal)

I alt

[virksomhed3] ApS

[…2]

1.040.000

   

1.040.000

[virksomhed4] ApS

[…3]

1.511.200

328.000

 

1.839.200

[virksomhed6] ApS

[…4]

 

544.000

 

544.000

[virksomhed5] ApS

[…5]

 

328.000

 

328.000

[virksomhed14]

[…7] (svensk)

 

32.400

 

32.400

[virksomhed2] ApS

[…6]

 

116.000

706.400

822.400

Ukendt

?

 

64.000

 

64.000

[virksomhed15] ApS

[…8]

   

320.000

320.000

I alt

 

2.551.200

1.412.400

1.026.400

4.990.000

Beløb ekskl. moms.

Selskabets momsspecifikation for 2011 samt kontospecifikation for underleverandører 2012 er vedlagt som bilag 5 og 6. Specificeret opgørelse for hele perioden (udarbejdet af SKAT) er vedlagt som bilag 7. SKAT har modtaget dele af fakturaerne fra underleverandører. Disse er vedlagt som bilag 8. Fsv. angår fakturaer fra 2013 er disse modtaget i forbindelse med kontrol af underleverandører, hvor [virksomhed1] ApS har indsendt fakturaerne til SKAT.

Samarbejdskontrakter med underleverandører

SKAT har modtaget indgåede samarbejdskontrakter mellem [virksomhed1] ApS og underleverandørerne (bilag 9):

•  [virksomhed4] ApS, dateret juni 2011, ikke muligt at identificere underskrift.
•  [virksomhed6] ApS, dateret 1. juli 2012. Underskrevet af [virksomhed6] ApS, [person5]
•  [virksomhed5] ApS., udateret, ikke muligt at identificere underskrift.
•  [virksomhed14] (svensk), udateret, men gældende fra 1. september 2012,

kontaktoplysninger anført. I kontrakten er virksomhedens navn anført som ”[virksomhed16]”, og ikke det korrekte [virksomhed14]s

•  [virksomhed2] ApS, dateret 1. december 2012, ikke muligt at identificere underskrift.

Samarbejdsaftalerne indgået med [virksomhed6] ApS, [virksomhed5] ApS og [virksomhed4] ApS er stort set enslydende og med samme punktvise opstilling af vilkår. Dog er logo for de tre forskellige virksomheder forskellige.

For underleverandørerne [virksomhed17] ApS og [virksomhed15] ApS er der ikke modtaget samarbejdskontrakter.


Fakturaer fra underleverandører

De fakturaer, som SKAT er i besiddelse af, som selskabet har modtaget fra underleverandører, er vedlagt som bilag 8

Fakturaerne er alle påført CVR-nummer for udsteder, fakturanummer, navn, dato, betalingsmåde og kundeoplysninger. Specifikationen af fakturaerne er anført som eksempelvis ”vikaropgaver”, ”arbejde udført”, ”rengøringsopgave” eller ”sne og salt”. Der er ikke udspecificeret hvor der været udført arbejde, hvor meget arbejde der har været udført eller hvem der har arbejdet. På enkelte fakturaer er der påført timepris samt antal timer.

SKATs undersøgelser af underleverandører


[virksomhed3] ApS

SKAT har foretaget kontrol af selskabet [virksomhed3] ApS. Af kontrollen fremgår, at [virksomhed3] ApS ikke har angivet moms og skat af den samhandel, der har været med [virksomhed1] ApS.

SKAT har dermed ændret momstilsvaret samt indkomst hos [virksomhed3] ApS og samtidig anset det for usandsynligt, at [virksomhed3] ApS har været i stand til at levere noget til nogle af de virksomheder, der har overført penge til bankkonto tilhørende [virksomhed3] ApS. Dette er bl.a. begrundet i, at det ikke har været muligt at få kontakt til nogle ansatte i selskabet, ikke muligt at få konstateret hvilket arbejde der rent faktisk har været udført samt det er konstateret, at store dele af indsætningerne på selskabets bankkonto er hævet i kontanter eller til andre virksomheder, der ikke angiver og afregner moms eller skat.

I forbindelse med sagsbehandlingen har SKAT uden held forsøgt at få kontakt til selskabets stifter [person6] og direktør indtil 31. marts 2011. Ligeledes har det ikke været muligt at få kontakt til [person3], som var selskabets direktør fra 1. april 2011 samt direktør i det meste af tiden, hvor samhandlen med [virksomhed1] ApS fandt sted. Heller ikke i forbindelse med konkursbehandling af [virksomhed3] ApS i Sø- og Handelsretten mødte nogle af de tidligere direktører op.

Det er samtidig konstateret, at den seneste direktør [person3] fraflyttede Danmark til USA i maj 2011, trods samhandlen med [virksomhed1] ApS fandt sted indtil juli 2011.


[virksomhed4] ApS

SKAT har foretaget kontrol af selskabet [virksomhed4] ApS. Af kontrollen fremgår, at [virksomhed4] ApS ikke har angivet moms og skat af den samhandel, der har været med [virksomhed1] ApS.

SKAT har ikke været i stand til at få kontakt til selskabet, idet breve sendt til selskabet kommer retur med ”ubekendt på adressen”.

SKAT anset det for usandsynligt, at [virksomhed4] ApS har været i stand til at levere noget til nogle af de virksomheder, der har overført penge til bankkonto tilhørende [virksomhed4] ApS. Dette er bl.a. begrundet i, at det ikke har været muligt at få kontakt til selskabet, nogle ansatte i selskabet, seneste indehaver var udrejst til Indien i en del af tiden for samhandlen, det har ikke været muligt at få konstateret hvilket arbejde der rent faktisk har været udført samt det er konstateret, at store dele af indsætningerne på selskabets bankkonto er hævet i kontanter eller til andre virksomheder, der ikke angiver og afregner moms eller skat.


[virksomhed6] ApS ApS:

SKAT har foretaget kontrol af selskabet [virksomhed6] ApS. Af kontrollen fremgår, at [virksomhed6] ApS ikke har angivet korrekt moms og skat af den samhandel, der har været med [virksomhed1] ApS. Ligeledes er der udstedt fakturaer med moms fra [virksomhed6] ApS til [virksomhed1] ApS forinden [virksomhed6] ApS blev momsregistreret hos SKAT.

SKAT har ikke været i stand til at få kontakt til selskabet.

SKAT anset det for usandsynligt, at [virksomhed6] ApS har været i stand til at levere noget til nogle af de virksomheder, der har overført penge til bankkonto tilhørende [virksomhed6] ApS. Dette er bl.a. begrundet i, at det ikke har været muligt at få kontakt til selskabet, nogle ansatte i selskabet, seneste indehaver var udrejst fra Danmark til ukendt sted i en del af tiden for samhandlen, det har ikke været muligt at få konstateret hvilket arbejde der rent faktisk har været udført samt det er konstateret, at store dele af indsætningerne på selskabets bankkonto er hævet i kontanter eller overført til andre virksomheder, der ikke angiver og afregner moms eller skat.


[virksomhed5] ApS

SKAT har foretaget kontrol af selskabet [virksomhed5] ApS. Af kontrollen fremgår, at [virksomhed5] ApS ikke har angivet korrekt moms og skat af de indtægter, der har været i selskabet.

SKAT har ikke været i stand til at få noget materiale fra selskabet, og har i øvrigt ikke været i stand til at opnå kontakt til selskabet.

SKAT har dermed ændret momstilsvaret samt indkomst hos [virksomhed5] ApS og samtidig anset det for usandsynligt, at [virksomhed5] ApS har været i stand til at levere noget til nogle af de virksomheder, der har overført penge til bankkonto tilhørende [virksomhed5] ApS. Dette er bl.a. begrundet i, at selskabet ikke har indsendt materialet til SKAT, det har ikke har været muligt at få kontakt til nogle ansatte i selskabet, ikke muligt at få konstateret hvilket arbejde der rent faktisk har været udført samt det er konstateret, at store dele af indsætningerne på selskabets bankkonto er hævet i kontanter eller til andre virksomheder, der ikke angiver og afregner moms eller skat.


[virksomhed14]

Virksomheden [virksomhed14] er registreret i Sverige. SKAT har ikke oplysninger om der er angivet korrekt moms og skat i Sverige af de indtægter, der er fra [virksomhed1] ApS.

Samtlige fakturaer fra [virksomhed14] er uden moms.


[virksomhed2] ApS ApS:

SKAT har foretaget kontrol af selskabet [virksomhed2] ApS. Af kontrollen fremgår, at [virksomhed2] ApS ikke har angivet korrekt moms og skat af den samhandel, der har været med [virksomhed1] ApS.

SKAT har ikke været i stand til at få kontakt til selskabet, ligesom selskabet ikke har indsendt materiale til SKAT.

På samtlige fakturaer fra [virksomhed2] ApS er sælger angivet som ”[person7]”. Der er tale om [person7], som var direktør i [virksomhed2] i perioden 1. juli 2012 til 15. november 2012. [virksomhed1] ApS har indsendt kopi af pas tilhørende [person7]. [person7] er fraflyttet Danmark til Indien pr. 1. februar 2013. Fakturaerne er for perioden december 2012 til april 2013.

SKAT anset det for usandsynligt, at [virksomhed2] ApS har været i stand til at levere noget til nogle af de virksomheder, der har overført penge til bankkonto tilhørende [virksomhed2] ApS. Dette er bl.a. begrundet i, at det ikke har været muligt at få kontakt til selskabet, nogle ansatte i selskabet, sælger på fakturaerne var udrejst til Indien i en del af tiden for samhandlen, det har ikke været muligt at få konstateret hvilket arbejde der rent faktisk har været udført samt det er konstateret, at store dele af indsætningerne på selskabets bankkonto er hævet i kontanter eller til andre virksomheder, der ikke angiver og afregner moms eller skat.

4


[virksomhed15] ApS

SKAT har igangværende kontrol af [virksomhed15] ApS, som endnu ikke er afsluttet.


Fakturaer og samhandelsaftaler, underleverandører til [virksomhed1] ApS

SKAT har gennemgået de fakturaer, som er udstedt fra underleverandørervirksomhederne.

Ingen af disse er kendetegnene ved, at de er udfyldt med detaljerede oplysninger om hvad der er leveret. Der er anvendt udtryk som Rengøringsopgaver, Vikaropgaver, Ejendom & Service, Trappevask, Salt og sne, m.v.

Ingen er disse er udfyldt med oplysninger om

•  præcise arbejdssteder
•  hvilket type arbejde der er udført
•  hvem der har udført arbejdet
•  mængden og specificeret art af det solgte

Der er endvidere ikke fremlagt underliggende bilag, som specificerer det ovenstående. Af de indgåede samhandelskontrakter fremgår heller ikke oplysninger, der specificerer fakturaerne.

Det er på møde den 4. september 2013 oplyst fra selskabet, at det er meget sparsomt viden der er, om underleverandørvirksomhederne. Der kunne således ikke nævnes oplysninger om kontaktpersoner, hvordan de kom i kontakt med virksomhederne, hvordan kontrakterne blev udformet.

Ligeledes er der ingen oplysninger om hvordan prisfastsætningen er på de enkelte opgaver, eftersom opgaverne ikke er nærmere beskrevne.

Både flere af fakturaerne og flere af samhandelskontrakterne bærer præg af, at de er udarbejdet af samme person eller personkreds, trods der er tale om forskellig virksomheder. Dette ses bl.a. på fakturaer fra [virksomhed17] ApS, [virksomhed4] ApS samt [virksomhed6] ApS, som alle har samme betalingsregler. Fakturaer fra [virksomhed17] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed6] ApS og [virksomhed2] ApS har alle påført, hvem [virksomhed1] ApS har været ”Exp. af. Bemærk den særlige stavemåde. Der henvises til fakturaerne, som er vedlagt som bilag 8.

Samhandelskontrakterne med flere af underleverandørvirksomhederne har nøjagtig samme tekst, trods der i brevhoved er forskellig logo for de forskellige virksomheder.


Samhandelsfakturaer, kunder til [virksomhed1] ApS

SKAT har ikke modtaget kontrakter indgået mellem [virksomhed1] ApS og kunder til selskabet.

Af fakturaer udstedt af [virksomhed1] ApS til kunder, fremgår kundens navn, adresse, dato, betalingsinformation, fakturanummer samt data for [virksomhed1]. Fakturaer er specificerede i beskrivelsesfelt med oplysninger arbejdssted, antal dage, antal timer, arbejdets art, timepriser m.v. En stor del af fakturaerne henviser videre til en arbejdsseddel. Disse arbejdssedler er SKAT ikke i besiddelse af. Eksempler på fakturaer til kunder er vedlagt som bilag 3.

Krav til fakturaer samt fradrag herfor

Efter momslovens § 37, stk. 1 og stk. 2, nr. 1 kan registrerede virksomheder medregne moms af momsbelagte fradragsberettigede indkøb, der er leveret til virksomheden, til virksomhedens købsmoms ved opgørelsen af momstilsvaret.

Modsætningsvis er moms af fakturaer for hvilke det ikke kan dokumenteres, at en momspligtig underleverandør faktisk har leveret de på fakturaen anførte varer og ydelser, ikke fradragsberettiget.

Ifølge SKATs juridiske vejledning defineres en faktura som et dokument, der af leverandøren og modtageren betragtes som en anmodning om betaling af leverancen.

Fakturaen skal for det første danne grundlag for opgørelse og kontrol af salgsmomsen hos leverandøren og for det andet udgøre dokumentation for fradrag som købsmoms hos køberen.

Kravene til en faktura samt fradrag herfor fremgår af bekendtgørelse til momslovens § 61, jf. § 81 og 84. En fuld faktura skal bl.a. indeholde omfanget og arten af de leverede ydelser samt indeholde dato for leveringerne af ydelserne, såfremt denne er forskellig fra fakturadatoen.

Der kan i den forbindelse henvises til EU-domstolens dom C-438/09Boguslaw J. Dankowski, hvor det af præmis 38 fremgår at en faktura, der indeholder alle formelle krav til en faktura, er fradragsberettiget, hvis de underliggende varer eller ydelse er leveret.

Der henvises videre til SKATs juridiske vejledning, afsnit A.B.3.3.1.4 omkring krav til faktura. SKATs juridiske vejledning kan ses på www.skat.dk → Jura, tal og statistik → juridisk vejledning

SKATs bemærkninger

[virksomhed1] ApS har indsendt en række fakturaer, som danner grundlag for det foretagne fradrag for udgifterne til underleverandører.

SKAT har foretaget undersøgelser af disse underleverandørvirksomheder, hvor det har vist sig, at alle har til fælles, at der ikke bliver afregnet korrekt moms og skat. SKAT har i forbindelse med sagsbehandlingen af disse underleverandører konstateret, at disse ikke har haft mulighed for at levere noget til nogen af de virksomheder, der har foretaget betalinger til dem. Herudover har det vist sig, at flere ansvarlige hos underleverandørervirksomhederne har været udrejst fra Danmark på tidspunktet for samhandlen. Der henvises til beskrivelserne af de enkelte underleverandører, jf. tidligere afsnit.

Fakturaerne fra underleverandørerne er ikke specificerede. Det er således ikke muligt at se hvad der er leveret, hvornår der er leveret samt hvortil der er leveret. Fakturaerne lever således ikke op til kravene i bekendtgørelse til momslovens § 61.

[virksomhed1] ApS har kun givet meget sparsomme oplysninger om hvordan samhandlen med underleverandørerne rent faktisk har fundet sted, der har ikke været givet fyldestgørende oplysninger om kontaktpersoner hos underleverandørvirksomhederne og der har ikke været oplysninger om eventuelle tvivlsspørgsmål til nogen fakturaer (kreditnotaer m.v.).

Henset til de mangelfulde oplysninger i fakturaerne, forklaringerne fra [virksomhed1] ApS samt SKATs undersøgelser af underleverandørvirksomhederne, kan der efter SKATs opfattelse rejses tvivl om, i hvilket omfang der rent faktisk er sket levering fra underleverandørvirksomhederne til [virksomhed1] ApS og i givet fald hvad der er leveret.

Som følge heraf, kan der ikke godkendes fradrag for den moms, der er påført fakturaerne fra underleverandørvirksomhederne.

Der kan henvises til Østre Landsrets dom SKM2009.325.ØLR ifølge hvilken der påhviler køber en særlig forpligtigelse til at dokumentere at købsfakturaer kan danne grundlag for fradrag hos køber, hvis der kan rejses tvivl om fakturaernes realitet.

Endelig kan der henvises til EU-rettens dom af 13. december 1989, sag 342/87, Genius Holding BV, præmis 15 og 19 hvoraf fremgår, at fradragsretten for Købsmoms er begrænset til kun at omfatte moms, der svarer til en momspligtig transaktion. Fradragsretten omfatter ikke moms, der alene skyldes, fordi den er anført på fakturaerne.


Talmæssige reguleringer

Der godkendes ikke fradrag for moms på de fakturaer, der er udstedt af virksomhederne [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed6] ApS, [virksomhed5] ApS, [virksomhed2] ApS.

Der er fratrukket én faktura, hvor udsteder ikke er identificeret samt 2 fakturaer fra svensk virksomhed, hvor der ikke er påført moms. For disse sker ikke reguleringer. Ligeledes er fratrukket fakturaer fra [virksomhed15] ApS, som SKAT fortsat har igangværende sagsbehandling på. Såfremt det senere viser sig, at heller ikke [virksomhed2] ApS har været i stand til at levere noget til [virksomhed1] ApS, vil der senere ske momsmæssig regulering heraf.

Der kan herefter opgøres følgende moms:

Underleverandør, navn

Samhandel 2011

Moms 2011

Samhandel 2012

Moms 2012

Samhandel 2013

Moms 2013

Moms i alt

[virksomhed3] ApS

1.040.000

260.000

       

260.000

[virksomhed4] ApS

1.511.200

377.800

328.000

82.000

   

459.800

[virksomhed6] ApS

   

544.000

136.000

   

136.000

[virksomhed5] ApS

   

328.000

82.000

   

82.000

[virksomhed2] ApS

   

116.000

29.000

706.400

176.600

205.600

I alt

2.551.200

637.800

1.316.000

329.000

706.400

176.600

1.143.400

Selskabets momstilsvar forhøjes med kr. 1.143.400 for perioden 2011 til 2013.

Ændring af A-skat og AM-bidrag

SKAT har konstateret, at de nævnte underleverandørvirksomheder ikke har været i stand til at levere det fakturerede.

Dog anses [virksomhed1] ApS at have haft visse udgifter til personer, som har udført det arbejde, som [virksomhed1] ApS har faktureret til andre. Sædvanligvis ville der skulle opgøres et skønsmæssigt fradrag for udgift til løn med deraf følgende forpligtelse omkring indeholdelse og afregning af A-skat og AM-bidrag, jf. kildeskattelovens § 46.

Efter en konkret vurdering foretages der ikke opkrævning af A-skat og AM-bidrag hos [virksomhed1] ApS. Dette skyldes, at SKAT her ikke anser det for fuldt ud sandsynliggjort, at lønudgiften har været hos [virksomhed1] ApS og ikke en anden ukendt underleverandørvirksomhed.

Såfremt det viser sig, at der har været tale om reel ansættelse hos [virksomhed1] ApS, vil der senere blive opkrævet A-skat og AM-bidrag heraf.

Selskabets bemærkninger

Den 5. marts 2014 har selskabets advokat sendt indsigelse til SKATs forslag til afgørelse. Der har den 31. marts 2014 været afholdt møde med selskabets revisor [person10], advokat [person11] samt selskabets daværende direktør [person8]. Indsigelsen er vedlagt som bilag 10 og referat fra mødet vedlagt som bilag 11. Bilag til indsigelsen er ikke vedlagt. Supplerende har advokaten sendt materiale den 3. juni 2014.

I indsigelsen gøres det gældende, at selskabet er overordnede uenige i SKATs konklusioner og at der ikke er grundlag for at nægte selskabet fradrag for købsmoms vedrørende udgifterne til selskabets underleverandører.

Det bliver beskrevet, hvordan det har foregået i praksis. Omkring fakturaernes manglende specifikationsgrad, forklares det med, at de samme specifikationer/arbejdssedler anvendes i forholdet til kunder til [virksomhed1] ApS og til underleverandører til [virksomhed1] ApS

Selskabet blev kontaktet af op til flere virksomheder dagligt, der tilbød deres arbejde som underleverandør. Der blev altid betalt via bankkontooverførsel og i flere tilfælde udleveret ansættelseskontrakter for de ansatte hos underleverandørerne. Ligeledes blev sikret, at underleverandøren havde en gyldig momsregistrering. Samtidig spørges der, om SKAT har undersøgt ejerforhold på de bankkonti, som beløbene overføres til.

Der har ikke været konkret viden omkring hvem der udførte arbejdet. Kun i tilfælde hvor der havde været klager over rengøring, blev der sendt en medarbejder ud for at kontrollere og berigtige fejlene. I givet fald blev underleverandøren trukket for de timer, der blev anvendt hertil, og såfremt fejlene ikke ophørte, blev samarbejdet med den pågældende leverandør afbrudt.

Det påpeges, at SKAT tidligere har foretaget kontrol af selskabet og ikke fundet anledning til at kritisere anvendelsen af underleverandører, hvormed selskabet havde opfattelsen, at der ikke var problemer med den måde selskabet samarbejdede med sine underleverandører på.

Omkring lovgrundlaget, er det selskabets opfattelse, at fradraget skal godkendes efter momslovens § 37, ligesom der henvises til, at udgifterne til underleverandørerne har en direkte sammenhæng med selskabets momspligtige virksomhed. Med henvisning til momsbekendtgørelsens bestemmelse om fakturakrav samt med henvisning til dom fra EU-domstolen
C-438/09
Boguslaw anføres, at såfremt de formelle krav til en faktura er opfyldt, vil aftageren kunne opnå momsfradrag herfor. Spørgsmålet er herefter, om der har været en leverance fra de anvendte underleverandører. Det gøres gældende, at selskabet samlet set opfylder disse krav. Til støtte derfor henses der til, at der med hver enkel underleverandør er indgået kontrakter og der er sket betalinger via bankoverførsler. At beløbene derefter er hævet kontant, støtter påstanden om, at det er hos underleverandørerne, det sorte arbejde har fundet sted, og ikke kan medføre, at selskabet nægtes fradrag.

Møde med selskabet den 31. marts 2014.

På mødet uddyber selskabet sine bemærkninger til SKATs forslag til afgørelse af 13. december 2013. Referat fra mødet er vedlagt denne afgørelse som bilag 11

Det aftaltes på mødet, at selskabet skulle eftersende oplysninger om kontaktpersoner hos hver enkelt underleverandør, herunder kopi af sygesikringsbevis for de ansvarlige hos underleverandørvirksomhederne ligesom der skulle sendes kopi af korrespondance mellem selskabet og dets underleverandører som kan være med til at sandsynliggøre, at der har været tale om reel samhandel.


Direktørens død

Advokat [person11] skriver i mail af 23. april 2014 at direktør [person8] er afgået ved døden. Det blev herefter aftalt, at udskyde sagen indtil 20. maj 2014.

Direktørens far [person2] er ny direktør i selskabet.

Supplerende materiale sendt 3. juni 2014

Der har været afholdt møde mellem advokaten og ny direktør i selskabet [person2]. [person2] har gennemgået sin søns materiale (tidligere direktør i selskabet) og fundet en række dokumenter, som ikke tidligere har været set af SKAT. Disse er sendt pr. mail til SKAT.

Af materialet fremgår et tilbud på arbejdskraft fra et selskab, der anvender østeuropæiske ansatte, et kopi af pas og sygesikringsbevis på [person7], underleverandøraftale indgået med [virksomhed2] ApS den 20. december 2012, kopi af pas på [person5] samt kopi af pas og sygesikringsbevis på [person12].

SKATs bemærkninger

Det er fortsat SKATs opfattelse, at selskabet ikke har dokumenteret eller sandsynliggjort, at der har været en reel leverance fra de påståede underleverandører. Der kan dermed fortsat ikke godkendes fradrag for den moms, der er påført fakturaerne og som er fratrukket i selskabets momsopgørelse.

I indsigelsen fra advokat [person11] beskrives arbejdsgangen mellem kunderne og [virksomhed1] ApS. Videre beskrives, at det i et vist omfang er de samme arbejdsgange der er gældende mellem [virksomhed1] ApS og underleverandører dertil. SKAT anfægter ikke, at arbejdsgangen er som beskrevet til kunderne.

Der henvises til arbejdssedler fra underleverandøren [virksomhed4] ApS, hvor der er anført opgaver samt timer. Ved gennemgang af materiale indleveret fra selskabet, ligger 2 ansættelseskontrakter, samarbejdsaftale, oplysning om kontaktperson samt enkelte time- og arbejdssedler. Der er ikke materiale for nogle af de andre underleverandører, som er tilsvarende.

I det indleverede materiale findes kommunikation/mails mellem [virksomhed1] ApS og dets kunder, bl.a. [virksomhed18], ligesom der er arbejdsspecifikationer med påførte håndskrevne rettelser for ekstra udført arbejde. Der er intet kommunikation mellem [virksomhed1] ApS og dets underleverandører i det indleverede materiale.

Advokaten har sendt supplerende materiale med identifikationspapirer på 3 personer, som har været tilknyttet underleverandørerne. Disse tre personer var direktører i selskaberne [virksomhed2] ApS, [virksomhed6] ApS og [virksomhed15] ApS.

SKATs undersøgelser af underleverandørernes forhold har vist, at ingen af de nævnte [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed6] ApS, [virksomhed5] ApS eller [virksomhed2] ApS har eller har haft mulighed for at levere noget til de virksomheder, som har indsat penge på deres bankkonti. Advokaten efterlyser i sin indsigelse oplysning om hvorvidt bankoverførslerne er sket til de pågældende underleverandørers bankkonti. SKAT kan bekræfte, at dette er sket, men store dele af indsætningerne er efterfølgende hævet i kontanter eller overført til andre virksomheder, der ikke angiver og afregner moms eller skat.

De nævnte virksomheder har ikke haft mulighed for levere noget til de virksomheder, der har indsat penge på deres bankkonti. Det er fortsat SKATs opfattelse, at [virksomhed1] ApS ikke har købt en reel leverance. Men såfremt [virksomhed1] rent faktisk havde købt en række ydelser, kan det umuligt have været fra de nævnte virksomheder. Der nægtes fortsat momsmæssigt fradrag for udgifterne dertil, med supplerende henvisning til EU dom Maks Pen nr. C-18/13 af 13. februar 2014 (præmis 22-32). Dommen er vedlagt som bilag 12. Heri var der sket levering, men ydelserne var ikke leveret af den virksomhed, der var påført fakturaerne, ligesom det er SKATs opfattelse, at [virksomhed1] ApS vidste eller burde vide, at underleverandørerne ikke ville og kunne angive og afregne korrekt moms og skat og dermed tale om svig.

Det skal fortsat bemærkes, at det er summen af forholdende der gør, at SKAT ikke kan godkende momsmæssigt fradrag for betalinger til de nævnte underleverandører, og ingen af de nævnte forhold står alene.

SKAT træffer derfor afgørelse i overensstemmelse med det tidligere sendte forslag til ændring af moms af 13. december 2013.

(…)”

SKAT har i forbindelse med fremsendelse af materiale til Skatteankestyrelsen vedlagt anmeldelser mod selskabet modtaget i 2011.

Skattestyrelsen er ved erklæringsskrivelse af 23. november 2020 fremkommet med følgende bemærkninger:

”(…)


Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsen forslag til afgørelse, som stadfæster daværende SKATs afgørelse.

Klager har for perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013 angivet fradrag for købsmoms på 1.424.830 kr. Selskabet har i alt for samme periode fradraget moms for 1.143.400 kr. i forbindelse med leverancer fra en række underleverandører.

Det følger af momslovens § 37, stk. 1 og 2, at momsregistrerede virksomheder har fradrag for købsmoms på omkostninger anvendt til brug for virksomhedens momspligtige leverancer.

Ved anmodning om fradrag efter momslovens § 37, påhviler det den afgiftspligtige at godtgøre, at betingelserne for fradrag herfor er opfyldt. Højesteret har i SKM2019.231.HR bekræftet, at fradrag af moms efter momslovens § 37, stk. 2, nr. 1 er betinget af, at der er sket en faktisk levering, som fradragsretten kan knyttes op på.

Yderligere er den fradragsberettigede købsmoms betinget af, at virksomheden kan fremlægge dokumentation for fradraget i form af fakturaer, forenklede fakturaer og afregningsbilag for indenlandske køb, jf. momsbekendtgørelsens § 82 (dagældende § 58). Heraf fremgår det, at en faktura blandt andet skal indeholde oplysninger, som identificerer fakturaen, omfanget og arten af de leverede ydelser samt den dato, hvor leveringen af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes.

Nægtelse af fradrag – manglende realitet i leverancer

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det er usandsynligt, at de pågældende underleverandører har været i stand til at levere de ydelser, der er angivet på de fremlagte fakturaer og kontospecifikationer.

Som anført i den påklagede afgørelse, har underleverandørerne enten ikke angivet moms og skat eller ikke angivet korrekt moms og skat af den samhandel, som der skulle have været mellem klager og underleverandørerne.

Der henvises til gennemgangen af samhandlen med de enkelte underleverandører i den påklagede afgørelse s. 4 til s. 7.

Som også anført i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse angiver de fremlagte fakturaer og kontospecifikationer ikke omfanget og arten af de leverede ydelser. De giver endvidere ikke mulighed for at identificere de pågældende ansatte, som skulle have udført arbejdet for klager, og de giver ikke mulighed for at identificere, hvornår ydelserne er leveret.

Der foreligger ikke mails eller anden korrespondance med underleverandørerne, som omhandler omfang og specifikation på de opgaver, ekstraopgaver, indsigelser om mangler på arbejdet m.v., som underleverandørerne ifølge fakturaer skulle have udført.

Yderligere er der for underleverandørerne [virksomhed4], [virksomhed5] og [virksomhed2] i flere tilfælde ikke fremlagt fakturaer eller andet regnskabsmateriale for udgifter til fremmed arbejde vedrørende de tre underleverandørerne.

Skattestyrelsen er med de grunde, der fremgår af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse enig i, at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at underleverandørerne har leveret momspligtige ydelser til klager, der berettiger til fradrag efter momslovens § 37, stk. 1.

Vi henviser endvidere til den skærpede bevisbyrde og praksis på området. Udover praksis refereret af Skatteankestyrelsen, henvises blandt andet til SKM2017.117.ØLR, SKM2020.150.BR, SKM 2016.9.BR og SKM 2019.245.LSR.

(…)”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at momstilsvaret for perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013 nedsættes med 1.143.400 kr.

Klageren har som begrundelse for påstanden anført følgende:

(…)

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende,

at der ikke er grundlag for at nægte selskabet fradrag for udgifterne til de anvendte underleverandører i perioden 1. januar 2011 – 30. juni 2013,

idet det findes tilstrækkeligt dokumenteret – og under alle omstændigheder sandsynliggjort at selskabets underleverandører rent faktisk har udført et arbejde for selskabet [virksomhed1] ApS, og idet selskabet opfylder momslovens betingelser for at opnå momsfradrag.

(…)”

Repræsentanten er ved skrivelse af 11. december 2017 fremkommet med følgende supplerende bemærkninger:

”(…)


SAGSFREMSTILLING

1.1 NÆRMERE OM SKATS AFGØRELSE

Som anført ovenfor har SKAT ved afgørelse af 6. juni 2014, jf. bilag 1 forhøjet [virksomhed1] ApS ApS’ momstilsvar for perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013.

I forbindelse med SKATs opstart af nærværende sag har SKAT ifølge det anførte i afgørelsen forsøgt at kontakte [virksomhed1] ApS med henblik på at få udleveret regnskabsmateriale for kontrolperioden.

SKAT henviser i afgørelsen til, at SKAT har opgjort selskabets anvendelse af fremmed arbejde i indkomståret 2011 på baggrund af selskabets momsspecifikationer for 2011. For indkomståret 2012 har SKAT modtaget virksomhedens bogføring, og for indkomståret 2013 er anvendelsen af underleverandører opgjort på baggrund af [virksomhed1] ApS ApS’ kontoudtog.

Med udgangspunkt i de udleverede oplysninger er det SKATs opfattelse, at [virksomhed1] ApS skal nægtes momsfradrag i forbindelse med benyttelsen af fremmed arbejde i perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013.

Som begrundelse herfor har SKAT anført følgende, jf. bilag 1:

”Henset til de mangelfulde oplysninger i fakturaer, forklaringerne

fra [virksomhed1] ApS samt SKATs undersøgelser af underleverandør-

virksomhederne, kan der efter SKATs opfattelse rejses tvivl om, i hvilket

omfang der rent faktisk er sket levering fra underleverandørvirksomhederne

til [virksomhed1] ApS og i givet fald hvad der er leveret.”

SKAT har imidlertid ikke fundet anledning til at træffe afgørelse om at forhøje virksomhedens indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i samme periode. Som begrundelse herfor har SKAT anført følgende, jf. bilag 1.:

”Efter en konkret vurdering foretages der ikke opkrævning af A-skat

og AM-bidrag hos [virksomhed1] ApS. Dette skyldes, at SKAT her

ikke anser det for fuldt ud sandsynliggjort, at lønudgiften har været

hos [virksomhed1] ApS og ikke en anden ukendt underleverandørvirksomhed.”

Nærværende sag vedrører således udelukkende spørgemålet om, hvorvidt der er grundlag for at nægte [virksomhed1] ApS momsfradrag vedrørende selskabets udgifter til fremmed arbejde i 2011-2013.

1.2. NÆRMERE OM[virksomhed1] APS

Selskabet [virksomhed1] ApS med CVR-nummer
[…1] blev stiftet af [person1] den 4. januar 2011, hvilket fremgår af virksomhedens selskabsrapport, vedlagt som bilag 2. Heraf fremgår ligeledes, at selskabet blev stiftet med branchekoden 812100 Almindelig rengøring i bygninger, og at selskabets formål er at drive rengøringsvirksomhed.

Herudover fremlægges som bilag 3 selskabets registreringsbevis. Det fremgår af selskabets registreringsbevis, at selskabet inden stiftelsen den 4. januar 2011 har været registreret for moms, ATP, A-skat og arbejdsmarkedsbidrag samt selskabsskat. I overensstemmelse hermed har [virksomhed1] ApS bl.a. indberettet og afregnet A-skat og arbejdsmarkedsbidrag for selskabets medarbejdere.

Selskabets aktiviteter består nærmere i, at [virksomhed1] ApS udfører en række rengørings- og ejendomsserviceopgaver for selskabets kunder, hvilket eksempelvis består af almindelig rengøring, trappevask og i vintermånederne ligeledes snerydning. Arbejdet bliver primært udført i hovedstadsområdet.

[person1], der i september 2011 skiftede navn til [person8], fungerede som direktør i selskabet i perioden fra selskabets stiftelse frem til den 24. april 2014, hvorefter faderen, [person2], indtrådte som direktør.

[person2] var således ikke direktør i [virksomhed1] ApS i perioden 1. januar 2011 til den 30. juni 2013, som SKATs afgørelse vedrører, da han først indtrådte som direktør i selskabet den 24. april 2014.

Årsagen til dette skift i ledelsen skyldtes, at [person8] afgik ved døden den 12. april 2014, hvorefter [person2] overtog selskabet og ledelsen heraf.

Selskabet har siden stiftelsen benyttet sig af revisionsfirmaet [virksomhed19] ApS med CVR-nummer
[…9], som bl.a. har bistået med udarbejdelsen af selskabets årsrapporter for indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

Selskabets årsrapporter for indkomstårene 2011, 2012 og 2013 vedlægges som bilag 4a-c.

Det fremgår af revisorpåtegningen i årsrapporterne for indkomstårene 2011, 2012 og 2013, at årsrapporterne giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling samt af resultatet af selskabets aktiviteter i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Endvidere fremgår, at revisionen ikke gav anledning til forbehold.

[person2] har oplyst, at revisionsfirmaet Fair Revision udarbejdede selskabets regnskaber, og at Revisionsfirmaet [virksomhed19] herefter gennemgik og godkendte disse.

1.3 NÆRMERE OM SELSKABETS KUNDER

[virksomhed1] ApS har siden selskabets stiftelse udført arbejde for en række forskellige kunder. I perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013, som nærværende sag omhandler, udførte selskabet bl.a. arbejde for virksomhederne [virksomhed7] ApS, [virksomhed8] ApS, [virksomhed9] ApS, [virksomhed18] ApS, [virksomhed11] A/S, [person9], [virksomhed10] og [virksomhed13].

Betalingen for det udførte arbejde blev overført elektronisk fra selskabets kunder til [virksomhed1] ApS ApS’ konto i [finans1] med konto […42].

Som bilag 5 vedlægges selskabets kontoudtog fra [finans1] med kontonummer […42], hvoraf betalingerne fremgår.

Endvidere fremlægge som bilag 6 udskrift af selskabets resultatopgørelse og balance for perioden 1. januar 2011 – 31. december 2011. Heraf fremgår, at selskabets havde en nettoomsætning på kr. 3.315.107,94.

Som bilag 7 vedlægges selskabets kontokort for perioden 1. januar 2012 – 31. december 2012. Heraf fremgår, at selskabet i dette år havde en nettoomsætning på kr. 2.270.863,93.

[person2] har oplyst, at der blev indgået skriftlige kontrakter imellem parterne i forbindelse med, at [virksomhed1] ApS påbegyndte et samarbejde med en kunde.

Som eksempel vedlægges som bilag 8 kontrakt af den 1. juli 2012 indgået imellem [virksomhed8] ApS og [virksomhed1] ApS. Det fremgår af kontrakten, at den er underskrevet af [virksomhed8] ApS samt påført et stempel med [virksomhed8] ApS ApS’ oplysninger.

Det fremgår af kontrakten med [virksomhed8] ApS, at der blev indgået aftale om udførelse af trapperengøring og ejendomsservice i underentreprise, og at prisen herfor blev fastsat til den af [virksomhed8] ApS oplyste akkordløn, og at afregningen af arbejdet skete bagud efter modtagelsen af faktura med fakturanummer og CVR-nummer.

Herudover vedlægges som bilag 9 kontrakt af den 25. marts 2013 indgået imellem [virksomhed18] ApS og [virksomhed1] ApS. Det fremgår af kontrakten, at den er underskrevet af [virksomhed18] ApS samt påført et stempel med [virksomhed18] ApS ApS’ oplysninger.

Det fremgår af kontrakten med [virksomhed18] ApS, at der blev indgået aftale om underentreprise. Af kontraktens § 1 fremgår, at entrepriserne enten var opdelt i faste priser pr. opgave eller på timepris, og at arbejdet skulle faktureres på ugebasis hver mandag. Af kontraktens § 2 fremgår, at prisen for ekstra arbejde blev aftalt til kr. 210,00 ekskl. moms pr. time.

[person2] har oplyst, at kundernes udlicitering af arbejdet til [virksomhed1] ApS i praksis foregik således, at en medarbejder fra [virksomhed1] ApS mandag morgen mødtes med kunden, hvor der fra kunden blev udleveret en arbejdsplan over det arbejde, der skulle udføres af [virksomhed1] den pågældende uge.

Som eksempel på de udleverede arbejdsplaner vedlægges som bilag 10a-c arbejdsplaner fra kunden [virksomhed7] ApS for uge 21, 37 og 38. Disse arbejdsplaner indeholder en detaljeret liste over den pågældende uges arbejde samt de respektive opgavers tidsnormering. Ifølge [person2] vedrørte ovennævnte arbejdsplaner indkomståret 2011.

Af den fremlagte arbejdsseddel for uge 21 fremgår eksempelvis, at arbejdet bl.a. bestod i rengøring af toiletter, trappevask samt vedligeholdelse af udendørsarealer på en række nærmere angivne adresser i hovedstadsområdet. Herudover angav arbejdssedlen, at den pågældende uges arbejde samlet var normeret af [virksomhed7] til at tage 75,50 timer at udføre.

I andre tilfælde blev udliciteringen af arbejdet fra kunderne fremsendt til [virksomhed1] pr. e-mail. Som eksempel herpå vedlægges som bilag 11 en e-mail fra kunden [virksomhed18] ApS til [virksomhed1] ApS dateret den 17. april 2013.

Af e-mailen, der har titlen ”Rengøring i dag”, fremgår, at [virksomhed1] APS den pågældende dag skulle feje og støvsuge gulve samt afmontere gardiner på adressen Muskeen 32, st. th. for [virksomhed18] ApS.

Når [virksomhed1] ApS eller en af de anvendte underleverandører havde udført arbejdet for kunderne, fakturerede [virksomhed1] ApS efterfølgende kunderne herfor.

Som eksempel herpå, vedlægges som bilag 12 en række fakturaer udstedt af [virksomhed1] ApS til henholdsvis [virksomhed8] ApS og [virksomhed9] ApS.

Af disse fakturaer fremgår udstedelsesdato, fortløbende nummer, [virksomhed1] ApS ApS’ navn, CVR-nummer og adresse samt kundens navn og adresse. Herudover fremgår de ydelser, som [virksomhed1] ApS leverede, prisen herfor samt hvilken dato, de pågældende ydelser blev udført. Såfremt der var aftalt enhedspris, fremgår enhedsprisen samt antal anvendte timer. Endeligt fremgår momsbeløb samt fakturaens totale beløb inkl. moms.

Det fremgår eksempelvis af faktura nr. 123 af den 1. juli 2012 udstedt af [virksomhed1] ApS til [virksomhed8] ApS, at [virksomhed1] ApS bl.a. udførte arbejde på ”[adresse9] toilet” og [adresse10] vask trappa 14/07”. Den aftalte pris for ydelserne var hhv. kr. 263,25 og kr. 313,55, og den samlede pris for det af [virksomhed1] ApS udførte arbejde for [virksomhed8] ApS beløb sig til kr. 41.344,05 inkl. moms.

Af [virksomhed1] ApS ApS’ kontoudtog kan konstateres, at [virksomhed8] ApS efterfølgende overførte kr. 41.344,05 for det udførte arbejde, der blev indsat på [virksomhed1] ApS ApS’ konto i [finans1] den 6. juli 2012, jf. bilag 5.

1.4 NÆRMERE OM SELSKABETS ANVENDELSE AF UNDERLEVERANDØRER

I perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013, som nærværende sag omhandler, anvendte [virksomhed1] ApS følgende underleverandører: [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed6] ApS, [virksomhed5] ApS, [virksomhed14], [virksomhed2] ApS og [virksomhed15] ApS.

[virksomhed1] ApS benyttede sig i den omhandlede periode af 1-2 underleverandører ad gangen. Eksempelvis løb samarbejdet mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed3] ApS fra januar 2011 frem til juli 2011. Måneden efter, i august 2011 indledte [virksomhed1] ApS herefter et samarbejde med [virksomhed4] ApS, der løb frem til januar 2012.

Underleverandørerne blev anvendt, når [virksomhed1] ApS havde arbejde i større omfang, end virksomhedens personale havde kapacitet til at udføre. [virksomhed1] ApS anvendte således underleverandørerne som et økonomisk mere fordelagtigt alternativ til at ansætte flere medarbejdere. Herved undgik virksomheden at havne i en situation, hvor der var for meget personale i forhold til mængden af arbejdsopgaver.

Det er væsentligt at være opmærksom på, at rengøringsbranchen er organiseret på den måde, at kontrakterne med de store kunder, eksempelvis kommunerne m.v., er placeret hos en række store virksomheder, eksempelvis [virksomhed11] og [virksomhed20]. Disse virksomheder udliciterer herefter rengøringen til en række underleverandører, eksempelvis [virksomhed1] ApS, som ligeledes benytter sig af underleverandører til udførelsen af det pågældende arbejde. I flere tilfælde benytter disse underleverandører sig ligeledes af underleverandører. I rengøringsbranchen er det således almindeligt at anvende underleverandører.

Ifølge [person2] opstod kontakten imellem [virksomhed1] ApS og underleverandørerne sædvanligvis således, at den enkelte underleverandør henvendte sig til [virksomhed1] ApS med en forespørgsel på, hvorvidt selskabet havde behov for arbejdskraft fra de pågældende underleverandører. [person2] har oplyst, at det ikke var sjældent forekommende, at selskabet modtog op til flere af disse henvendelser dagligt.

Som eksempel herpå vedlægges som bilag 13 et tilbud fra underleverandøren [virksomhed5] ApS med CVR-nummer
[…5].

Af dette tilbud fremgår bl.a., at [virksomhed5] ApS var en nystiftet virksomhed, som kunne tilbyde rengøring og anden servicering af ejendomme til konkurrencedygtige priser fra kr. 100 ekskl. moms pr. time.

I forbindelse med indgåelsen af samarbejdet med underleverandørerne har [person2] forklaret, at [person8], der fungerede som direktør i den omhandlede periode, udtrykkeligt betingede sig af, at betalingen til de enkelte underleverandører skete ved bankkontooverførsler. Dette uanset, at flere af de anvendte underleverandører havde udtrykt ønske om, at betalingerne skulle foretages kontant.

Herudover forsøgte [person8] ligeledes at kontrollere underleverandørerne i forhold til medarbejdere m.v.

[person2] har endvidere oplyst, at [virksomhed1] ApS inden samarbejdets indgåelse forhørte sig omkring skatteforholdene hos de enkelte underleverandører. I den forbindelse fik selskabet i flere tilfælde udleveret ansættelseskontrakter på nogle af de medarbejdere, der var ansat hos underleverandørerne.

Som eksempel herpå vedlægges som bilag 14a og 14bansættelseskontrakter vedrørende to medarbejdere, der var ansat hos underleverandøren [virksomhed4] ApS, henholdsvis [person3] og [person4].

Af ansættelseskontrakterne er de to medarbejdere angivet med navn og CPR-nr.. Herudover fremgår det, at de blev ansat pr. 1. februar 2011 til en timeløn på kr. 115 til en arbejdstid i tisrummet 9.30 – 13.30 eller efter aftale.

Som eksempel på en klage fra en af selskabets kunder vedlægges som bilag 15 klage fra driftschef [person13] hos [virksomhed11] A/S dateret den 2. april 2012. Heraf fremgår det bl.a., at [person13] i flere tilfælde fandt rengøringen mangelfuld, og at selskabets pladser ville blive gennemgået mandagen efter. Såfremt der var mangler, ville det blive fratrukket i betalingen til [virksomhed1].

I andre tilfælde skyldtes ophævelsen af samarbejdet eksempelvis, at underleverandørerne blev taget under konkursbehandling eller af andre grunde lukkede virksomhederne. Eksempelvis havde selskabet samarbejdet med [virksomhed4] frem til udgangen af januar 2012, hvorefter [virksomhed4] ApS den 5. februar 2012 blev taget under konkursbehandling.

1.4.1 Nærmere om samarbejdsproceduren mellem [virksomhed1] ApS og underleverandørerne

Ifølge [person2] fungerede anvendelsen af underleverandører i [virksomhed1] ApS på den måde, at selskabet uddelegerede de af kundernes opgaver, som selskabets medarbejdere ikke havde kapacitet til at udføre. [person2] har oplyst, at det i praksis foregik således, at selskabet mødtes med den pågældende underleverandør, der skulle udføre arbejdet, og videregav kundens arbejdsseddel til underleverandøren. Konkret foregik det sådan, at selskabet ”klippede” den øverste linje af kundens arbejdsseddel af, hvor kundens navn fremgik, for derefter at kopiere underleverandørens navn og logo ind.

Som eksempel vedlægges som bilag 16 en række arbejdssedler udstedt af [virksomhed9] ApS. De fremlagte arbejdssedler opregner det arbejde, som [virksomhed1] ApS skulle udføre for [virksomhed9] ApS i uge 36, 37, 38 og 39 i 2011.

Herudover vedlægges som bilag 17 arbejdssedler, som [virksomhed1] ApS videregav til [virksomhed4] ApS i januar 2012.

Heraf fremgår det, at arbejdssedlerne udstedt af [virksomhed9] ApS og arbejdssedlerne til [virksomhed4] ApS har samme layout, opgavekoder og betegnelser for opgaverne. I flere tilfælde er der desuden blevet udført arbejde på de samme arbejder, eksempelvis på adresserne [adresse11] samt [adresse12].

Desuden fremgår det, at arbejdssedlerne fra [virksomhed1] ApS til [virksomhed4] ApS bærer præg af, at navnet ”[virksomhed4] ApS ApS” øverst på arbejdssedlen indsat efterfølgende, hvilket ifølge [person2] skyldes, at [virksomhed1] ApS genbrugte kundernes arbejdssedler, når selskabet udliciterede arbejdet til underleverandørerne.

Årsagen til [virksomhed1] ApS anvendte den beskrevne procedure var bl.a., at proceduren var tidsbesparende og minimerede fejl i forhold til det arbejde, der skulle udføres. Som eksempel fremgår det af den som bilag 10a fremlagte arbejdsseddel fra [virksomhed7] ApS, er der tale om et ganske omfattende dokument, hvori ugens opgaver detaljeret står beskrevet på i alt 9 sider.

[person2] har oplyst, at virksomheder som [virksomhed1] ApS ikke havde administrativ kapacitet til at omskrive kundernes arbejdssedler, inden de blev overleveret til underleverandørerne. [person2] har desuden oplyst, at arbejdssedlerne ofte skulle overleveres til underleverandørerne få timer efter, de var modtaget fra kunderne, idet arbejdet skulle udføres samme dag. Ved at genbruge arbejdssedlerne var [virksomhed1] ApS således i stand til at overlevere disse hurtigst muligt til underleverandørerne.

Efter [virksomhed1] ApS modtog arbejdssedlerne fra kunderne, udførte underleverandørerne arbejdet uafhængigt af [virksomhed1] ApS. Ifølge [person2] havde selskabet ikke konkret viden om, hvilke medarbejdere hos underleverandørerne, der udførte arbejdet, idet [virksomhed1] ApS ikke instruerede eller førte kontrol med underleverandørernes arbejde.

1.5 NÆRMERE OM DE ANVENDTE UNDERLEVERANDØRER

Af SKATs afgørelse fremgår det, at [virksomhed1] ApS i perioden 1. januar 2011 – 30. juni 2013 havde udgifter til underleverandører på i alt kr. 4.990.000 ekskl. moms, jf. bilag 1.

Af selskabets bogføring for 2011 og 2012 fremgår det, at selskabet i 2011 havde udgifter til fremmed arbejde med i alt kr. 2.551.200, ligesom det fremgår, at selskabet i 2012 havde udgifter til fremmed arbejde med i alt kr. 1.412.400, jf. bilag 6 og 7.

Det er væsentligt at være opmærksom på, at SKAT ikke havde nægtet [virksomhed1] ApS fradrag for moms vedrørende udgifterne til underleverandørerne [virksomhed14] og [virksomhed15] ApS. Herudover har SKAT ligeledes ikke nægtet fradrag vedrørende en faktura, hvor udsteder ikke er identificeret, jf. bilag 1.

For så vidt angår indkomståret 2012 har SKAT som følge heraf fratrukket kr. 32.400 til [virksomhed14] samt et beløb på kr. 64.000 til den ukendte underleverandør. SKAT har desuden i 2013 fratrukket et beløb på kr. 320.000 til [virksomhed15] ApS. Samlet har SKAT således fratrukket kr. 416.400 i 2012 og 2013, som således ikke indgår i SKATs forhøjelse af selskabets momstilsvar.

De samlede udgifter til underleverandører, som SKAT har nægtet momsmæssigt fradrag for, er herefter kr. 4.573.600.

SKATs forhøjelse af selskabets momstilsvar i perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013 fordeler sig således på de omhandlede år:

(oversigt)

Som det fremgår af ovenstående tabel, har SKAT nægtet [virksomhed1] ApS momsfradrag for kr. 1.143.400 i perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013.

I det følgende fremgår en redegørelse for de underleverandører, som SKAT har nægtet [virksomhed1] ApS momsfradrag for.

1.5.1 Nærmere om [virksomhed3] ApS

[virksomhed3] ApS med CVR-nummer
[…2] blev stiftet af [person6] den 15. januar 2011 med branchekoden 782000 Vikarbureauer, hvilket bl.a. fremgår af virksomhedens selskabsrapport vedlagt som bilag 18.

[person6] fungerede som direktør i [virksomhed3] ApS fra stiftelsen frem til den 31. marts 2011, hvorefter [person3] indtrådte som direktør i selskabet.

Samarbejdet imellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed3] ApS blev påbegyndt i januar 2011 og løb frem til juni 2011. Forud for samarbejdet blev der indgået en kontrakt mellem imellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed3] ApS dateret januar 2011, der vedlægges som bilag 19.

Kontrakten blev indgået imellem [virksomhed1] ApS v/[person1], der, som nævnt i afsnit 2, var direktør [virksomhed1] ApS i den omhandlede periode, og [virksomhed3] ApS v/ [person14], der referer til selskabets stifter, [person6].

Det fremgår af kontrakten, at [virksomhed3] ApS som vikarbureau skulle stille vikarer til rådighed de aftalte timer til udførelse af forskellige opgaver, samt at den aftalte timeløn var kr. 140 pr. time ekskl. moms eller efter aftale.

I forbindelse med, at [person3] indtrådte som direktør i selskabet blev [virksomhed1] ApS skriftligt underrettet om, at de havde fået ny kontaktperson. Som bilag 20 vedlægges brev fra [virksomhed3] ApS, hvoraf det fremgår, at [person3] fremover var selskabets nye kontaktperson.

Det fremgår af SKATs afgørelse, at [virksomhed3] ApS udførte arbejde for [virksomhed1] ApS for i alt kr. 1.040.000 ekskl. moms. Arbejdet beløb sig således til 1.300.000 inkl. moms.

fakturaer udstedt af [virksomhed3] ApS til [virksomhed1] ApS vedlægges som bilag 21. Det bemærkes, at samtlige fakturaer er fremlagt, idet de fremlagte fakturaer i alt beløber sig til kr. 1.300.000 inkl. moms.

Ved en gennemgang af [virksomhed1] ApS ApS’ kontoudtog fremgår det, at [virksomhed1] ApS i alt overførte kr. 1.254.000 kr. inkl. moms til [virksomhed3] ApS ApS’ konto. Årsagen til denne difference på kr. 46.000 skyldes ifølge [person2], at såfremt der var mangler i forhold til den udførte rengøring, fik [virksomhed1] ApS nedslag i betalingen til [virksomhed3] ApS.

Af Faktruaerne fra går det, at [virksomhed3] ApS fakturerede [virksomhed1] ApS én gang sidst på måneden. De fremlagte fakturaer er dateret henholdsvis den 25. februar 2011, 25. marts 2011, 28. april 2011, 28. maj 2011 samt den 28. juni 2011.

Af samtlige fakturaer fremgår både [virksomhed3] ApS og [virksomhed1] ApS ApS’ navn, adresse og CVR-nummer. Herudover fremgår udstedelsesdato, fortløbende ”fak id”, ordrenummer samt hvilken medarbejder, [virksomhed1] ApS blev ekspederet af hos [virksomhed3] ApS. Fakturaerne specificerer desuden under ”opgave” at [virksomhed3] ApS udførte rengøringsopgaver for [virksomhed1] ApS. Endeligt fremgår momsbeløb og det totale beløb inkl. moms samt betalingsvilkår ligeledes af fakturaerne.

Samarbejdet imellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed3] ApS ophørte i juni 2011.

1.5.2 Nærmere om [virksomhed4] ApS

[virksomhed4] ApS med CVR-nummer
[…3] blev stiftet af [person15] den 26. januar 2011, hvilket bl.a. fremgår af virksomhedens selskabsrapport vedlagt som bilag 22.

[person15] fungerede som direktør i [virksomhed4] ApS fra selskabets stiftelse frem til 19. april 2011, hvorefter [person4] indtrådte som direktør.

Samarbejdet imellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed4] ApS blev påbegyndt i juni 2011 og løb frem til januar 2012. Som nævnt ovenfor i afsnit 4 modtog [virksomhed1] ApS i forbindelse med indgåelsen af samarbejdet to ansættelseskontraker fra [virksomhed4] ApS. Kontrakterne var indgået med [person4] og [person3].

[person2] har forklaret, at kontakten til [virksomhed4] ApS blev etableret gennem [person3], der tidligere havde været direktør i [virksomhed3] ApS i den periode, hvor [virksomhed1] ApS samarbejdede med selskabet.

Forud for det påbegyndte samarbejde blev der indgået en kontrakt imellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed4] ApS, dateret juni 2011, der vedlægges som bilag 23.

Det fremgår af kontrakten, at [virksomhed4] ApS som vikarbureau skulle stille vikarer til rådighed de aftalte timer til udførelse af forskellige opgaver, samt at den aftalte timeløn var kr. 140 pr. time ekskl. moms eller efter aftale. Herudover fremgår, at kontrakten er underskrevet af en repræsentant fra [virksomhed4] ApS.

I forbindelse med, at [person4] indtrådte som direktør i [virksomhed4] ApS, blev [virksomhed1] ApS skriftligt underrettet om, at [virksomhed1] ApS havde fået ny kontaktperson hos [virksomhed4] ApS, hvilket fremgår af bilag 24.

Det fremgår af SKATs afgørelse, at [virksomhed4] ApS i perioden august 2011 til januar 2012 udførte arbejde i alt kr. 1.839.200 ekskl. moms for [virksomhed1] ApS. Arbejdet beløb sig således til kr. 2.299.000 inkl. moms.

Eksempler på fakturaer udstedt af [virksomhed4] ApS vedlægges som bilag 25.

De fremlagte fakturaer er dateret henholdsvis den 28. december 2011, den 4. januar 2012, den 10. januar 2012 samt den 20. januar 2012.

Det ses endvidere, at både [virksomhed4] ApS og [virksomhed1] ApS ApS’ navn, adresse og CVR-nummer fremgår af fakturaerne. Af samtlige fakturaer fremgår desuden udstedelsesdato, fortløbende fakturanummer, ordrenummer, samt hvilken medarbejder [virksomhed1] ApS blev ekspederet af hos [virksomhed4] ApS. Fakturaerne specificerer desuden under ”opgave”, at [virksomhed4] ApS udførte snerydning og vikaropgaver for [virksomhed1] ApS. Endeligt fremgår momsbeløb og det totale beløb inkl. moms samt betalingsvilkår af fakturaerne.

Som dokumentation for, at [virksomhed4] ApS i den omhandlede periode udførte snerydning og vikaropgaver for [virksomhed1] ApS, henvises til de som bilag 17 fremlagte arbejdsplaner for januar 2012, som [virksomhed1] ApS udleverede til [virksomhed4] ApS over den kommende uges arbejde. Som forklaret ovenfor i afsnit 4.1, genbrugte [virksomhed1] ApS kundernes arbejdssedler ved at ”klippe” underleverandørens navn ind som et tidsbesparende alternativ til at udarbejde nye arbejdssedler.

De omhandlede arbejdssedler specificerer datoen for arbejdets udførsel, adressen hvorpå arbejdet blev udført, typen af arbejdet samt arbejdets normering i timer.

Eksempelvis fremgår det af arbejdsplanerne, at [virksomhed4] ApS mandag den 2. januar 2012 skulle feje og opsamle blade, ordne skakte samt rengøre vaskeriet på adresserne [adresse11] og [adresse13], og at arbejdet var normeret til 1,8 timer total. Det fremgår endvidere nederst på arbejdsplanen, at hele ugens arbejde var normeret til 11,08 timer, jf. bilag 17.

Som yderligere dokumentation for, at [virksomhed4] ApS i den omhandlede periode udførte snerydning og vikaropgaver for [virksomhed1] ApS, fremlægges som bilag 26a-b en række timsedler. Ifølge [person2] blev timesedlerne udarbejdet af [virksomhed4] ApS og efterfølgende udleveret til [virksomhed1] ApS, samt at [virksomhed4] ApS benyttede timesedlerne til løbende at specificere det arbejde, som [virksomhed4] ApS udførte for [virksomhed1] ApS.

Øverst på timesedlerne fremgår det, at timesedlerne hidrører fra [virksomhed4] ApS med CVR-nummer
[…3]. Herudover er de udførte opgaver nærmere specificeret, ligesom det fremgår, hvor mange timer [virksomhed4] ApS brugte på at udføre de enkelte opgaver, jf. bilag 26a.

Af timesedlerne fremgår det endvidere, at disse vedrører ”faste steder”, hvilket betyder, at [virksomhed4] ApS fast udførte opgaver på den pågældende adresse. Heraf fremgår, at [virksomhed4] ApS i perioden august til december 2011 udførte rengøringsarbejde 15 timer dagligt på [skole] i [by9] kommune med kundenummer 12997 og i samme periode udførte arbejde på Gentofte Fritidscenter 2 timer dagligt.

[person2] har forklaret, at arbejdet blev udført for kunden [virksomhed11] A/S, hvilket understøttes af den fremlagte opsigelse fra [virksomhed11] A/S, hvor driftschef [person13] sendte følgende skrivelse dateret 2. april 2012 til [virksomhed1] ApS, jf. bilag 15:

”Jeg har været [skole] igennem, hver dag i denne uge,

og finder den meget utilfredsstillende. Du har fået så mange

advarsler omkring dette, og du lover at gøre noget ved det. Det

går godt dagen efter, men så er den gal igen.”

Som det fremgår af ovenstående skrivelse, udførte [virksomhed1] ApS dagligt arbejde på [skole] for [virksomhed11] A/S frem til april 2012. Det var således dette arbejde, som fast blev udliciteret til [virksomhed4] ApS i perioden august til december 2011.

Som det fremgår af ovenstående skrivelse, udførte [virksomhed1] ApS dagligt arbejde på [skole] for [virksomhed11] A/S frem til april 2012. Det var således dette arbejde, som fast blev udliciteret til [virksomhed4] ApS i perioden august til december 2011.

Som yderligere dokumentation for, at [virksomhed4] ApS udførte arbejde for [virksomhed1] ApS, henvises til den som bilag 26b fremlagte timeseddel, hvoraf fremgår, at [virksomhed4] ApS desuden udførte snerydningsarbejde og saltede på 16 adresser i [område] vinteren 2011. Det fremgår, at adresserne er detaljeret beskrevet med vejnavn og nummer, og at de aftalte enhedspriser for arbejdet desuden er oplyst.

Det fremgår eksempelvis af den fremlagte timeseddel, at [virksomhed4] ApS udførte snerydningsarbejde og saltede på adresserne [adresse14] og [adresse15]. Det fremgår ligeledes, at der var aftalt en enhedspris for arbejdet. For de nævnte adresser blev [virksomhed1] ApS eksempelvis faktureret kr. 250 for saltning og kr. 500 for snerydning på [adresse14] samt faktureret kr. 100 for saltning og kr. 200 for snerydning på [adresse15].

Samarbejdet imellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed4] ApS ophørte i januar 2012.

1.5.3 Nærmere om [virksomhed6] ApS

[virksomhed6] ApS med CVR-nummer
[…4] blev stiftet af [person5] den 30. januar 2012 med branchekoderne 412000 Opførelse af bygninger samt 812100 Almindelig rengøring i bygninger, hvilket bl.a. fremgår af virksomhedens selskabsrapport vedlagt som bilag 27. Det fremgår endvidere af selskabsrapporten, at [person5] fungerede som direktør i [virksomhed6] ApS.

Samarbejdet imellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed6] ApS blev påbegyndt i marts 2012 og løb frem til november 2012.

Der blev i den forbindelse indgået en kontrakt mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed6] ApS, der vedlægges som bilag 26. Denne kontrakt er dateret den 1. juli 2012.

Årsagen til, at der først blev udarbejdet og underskrevet en kontrakt tre måneder efter [virksomhed6] ApS påbegyndte arbejde for selskabet, var ifølge [person2], at de første tre måneder var en prøveperiode.

Af den indgåede kontrakt fremgår det, at formålet med denne var, at [virksomhed6] ApS skulle stille vikarer til rådighed i de aftalte timer for [virksomhed1] ApS til udførelse af forskellige opgaver, samt at den aftalte timeløn var fastsat til kr. 120 pr. time eller efter aftale. Herudover fremgår det, at kontrakten er underskrevet af ”[person5]” fra [virksomhed6] ApS, der refererer til direktøren i [virksomhed6] ApS.

Det fremgår af SKATs afgørelse, at [virksomhed6] ApS udførte arbejde for [virksomhed1] ApS for kr. 544.000 ekskl. moms. Arbejdet beløb sig således til kr. 680.000 inkl. moms. Fakturaer udstedt af [virksomhed6] ApS vedlægges som bilag 29. Det bemærkes, at samtlige fakturaer er fremlagt, idet disse i alt vedrører et beløb på kr. 680.000 inkl. moms.

De fremlagte fakturaer er dateret henholdsvis den 20. februar 2012, den 10. marts 2012, den 20. marts 2012, den 25. marts 2012, den 18. april 2012, den 16. september 2012, den 21. oktober 2012 og den 24. november 2012.

Af fakturaerne fremgår både [virksomhed6] ApS og [virksomhed1] ApS ApS’ navn, adresse og CVR-nummer af fakturaerne. Af samtlige fakturaer fremgår desuden udstedelsesdato, fortløbende ”fak id”, ordrenummer, samt hvilken medarbejder [virksomhed1] ApS blev ekspederet af hos [virksomhed6] ApS. Fakturaerne specificerer desuden under ”opgave”, at [virksomhed6] ApS udførte vikaropgaver for [virksomhed1] ApS. Endeligt fremgår momsbeløb og det totale beløb inkl. moms samt betalingsvilkårene for fakturaerne.

1.5.4 Nærmere om [virksomhed5] ApS

[virksomhed5] ApS med CVR-nummer
[…5] blev stiftet af [person6] den 1. august 2011 med branchekoden 782000 Vikarbureauer, hvilket bl.a. fremgår af virksomhedens selskabsrapport, der er vedlagt som bilag 30.

Det kan umiddelbart af [virksomhed5] ApS og [virksomhed3] ApS ApS’ selskabsrapporter konstateres, at [person6] stiftede [virksomhed5] ApS den 1. august 2011 efter udtrædelse som direktør i [virksomhed3] ApS den 31. marts 2011, jf. bilag 30 og bilag 18.

[person2] har forklaret, at kontakten mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed5] ApS allerede var etableret fra den periode, hvor [person6] var direktør i [virksomhed3] ApS. [virksomhed5] ApS sendte efter stiftelsen af selskabet et tilbud på serviceydelser til [virksomhed1] ApS, der er vedlagt som bilag 13. Af tilbuddet fremgår bl.a.:

”Vi er en ny opstartet ambitiøs virksomhed som kan tilbyde vore

kunder en komplet serviceydelse som tilpasses den enkelt kundes

behov (…) Vi bestræber os på at yde den bedste service til

vore kunder og lever op til det aftalte.”

Det fremgår endvidere af tilbuddet, at [virksomhed5] ApS tilbød nogle ganske fordelagtige timepriser fra kr. 100,00 ekskl. moms.

Som følge heraf indgik [virksomhed1] ApS et samarbejde med [virksomhed5] ApS. Samarbejdet blev påbegyndt i februar 2012 og ophørte ved udgangen af maj 2012.

I forbindelse med indgåelsen af samarbejdet blev der indgået en samarbejdskontrakt, der vedlægges som bilag 31.

Af kontrakten fremgår, at [virksomhed5] ApS skulle stille vikarer til rådighed for [virksomhed1] ApS, samt at den aftalte timeløn var kr. 125 eller efter aftale. Det fremgår desuden, at kontrakten er underskrevet af [virksomhed5] ApS og stemplet med [virksomhed1] ApS ApS’ oplysninger.

Det fremgår af SKATs afgørelse, at [virksomhed5] ApS udførte arbejde for [virksomhed1] ApS for i alt kr. 328.000 ekskl. moms. Arbejdet beløb sig således til kr. 410.000 inkl. moms.

Fakturaerne udstedt af [virksomhed5] ApS vedlægges som bilag 32.

Af fakturaerne fremgår, at [virksomhed5] ApS fakturerede [virksomhed1] ApS én gang måneden, enten sidst eller midt på måneden. De fremlagte fakturaer er dateret henholdsvis den 15. februar 2012, den 10. maj 2012, den 25. april 2012 og den 25. maj 2012.

Af fakturaerne fremgår både [virksomhed5] ApS og [virksomhed1] ApS ApS’ navn, adresse og CVR-nummer af fakturaerne. Af samtlige fakturaer fremgår desuden udstedelsesdato, fortløbende fakturanummer, ordrenummer, samt hvilken medarbejder [virksomhed1] ApS blev ekspederet af hos [virksomhed5] ApS. Fakturaerne specificerer desuden under ”opgave”, at [virksomhed5] ApS udførte rengøringsopgaver for [virksomhed1] ApS. Endeligt fremgår momsbeløb og det totale beløb inkl. moms samt betalingsregler af fakturaerne.

Samarbejdet imellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed5] ApS ophørte ved udgangen af maj 2012.

1.5.5 Nærmere om [virksomhed2] ApS

[virksomhed2] ApS med CVR-nummer
[…6] blev stiftet af [virksomhed21] ApS den 12. februar 2012, hvilket bl.a. fremgår af virksomhedens selskabsrapport, der er vedlagt som bilag 33.

Det fremgår endvidere af selskabsrapporten, at [virksomhed2] ApS blev stiftet med branchekoderne 782000 Vikarbureuaer og 812100 Almindelig rengøring i bygninger m.fl.

Samarbejdet imellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS blev påbegyndt i december 2012 og løb frem til maj 2013.

Forud for det påbegyndte arbejde blev der den 20. november 2012 indgået en samarbejdskontrakt imellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS. Kontrakten vedlægges som bilag 34a.

Parterne indgik ligeledes en underleverandøraftale, der fremlægges som bilag 34b. Det fremgår af underleverandøraftalen, at den blev indgået imellem ”[…] ApS” med CVR-nummer
[…1] og ”[virksomhed2] ApS ApS” med CVR-nummer
[…6]. Det bemærkes, at kontrakten rettelig skulle have henvist til [virksomhed1] ApS, og ikke blot […], men at kontrakten henviser til [virksomhed1] ApS ApS’ korrekte CVR-nummer og adresse.

Af kontrakten fremgår, at formålet med samarbejdet var, at [virksomhed2] ApS skulle levere rengørings- og beslægtede serviceopgaver til [virksomhed1] ApS, og at der var aftalt en mindstetimepris fra kr. 125 ekskl. moms i afsnittet ”Forholdet til kunden” er det desuden beskrevet, at [virksomhed2] ApS som underleverandør ikke indgik som direkte part i relation til [virksomhed1] ApS ApS’ kunder, og at alle henvendelser fra kunderne om udførelsen af arbejdet altid skulle gå igennem [virksomhed1] ApS. Endeligt fremgår, at Constatin Andrai var tilknyttet som kontaktperson hos [virksomhed2] ApS, og at han kunne træffes på telefonnummer […].

Det fremgår af SKATs afgørelse, at [virksomhed2] ApS udført arbejde for i alt kr. 822.400 ekskl. moms for [virksomhed1] ApS. Arbejdet beløb sig således til kr. 1.028.000 inkl. moms.

Fakturaerne udstedt af [virksomhed2] ApS vedlægges som bilag 35.

Det fremgår af fakturaerne, at [virksomhed2] ApS typisk fakturerede [virksomhed1] ApS to gange månedligt, nærmere bestemt midt på måneden og sidst på måneden.

Af fakturaerne fremgår både [virksomhed2] ApS og [virksomhed1] ApS ApS’ navn, adresse og CVR-nummer af fakturaerne. Af samtlige fakturaer fremgår desuden udstedelsesdato og fakturanummer samt, hvilken periode der er udført arbejde i. Fakturaerne specificerer desuden under ”opgave”, at [virksomhed2] ApS udførte snerydning samt diverse rengøringsopgaver samt ejendomsservices for [virksomhed1] ApS. Endeligt fremgår momsbeløb og det totale beløb inkl. moms samt betalingsregler af fakturaerne.

For så vidt angår det udførte arbejde for [virksomhed1] ApS, fremgår det eksempelvis af faktura nummer 2013-00116, at [virksomhed2] ApS i perioden 1. december 2012 til 11. januar 2013 udførte snerydning og saltede for kr. 52.000 ekskl. moms, samt at beløbet skulle indsættes på [virksomhed2] ApS ApS’ konto […44] i [finans2].

1.6 NÆRMERE OM KONTRAKTERNE INDGÅET MED UNDERLEVERANDØRERNE

For så vidt angår kontrakterne indgået mellem [virksomhed1] ApS og underleverandørerne, har SKAT i afgørelsen af den 6. juni 2014 bl.a. anført følgende, jf. bilag 1:

”Både flere af fakturaerne og flere af samhandelskontrakterne

bærer præg af, at de er udarbejdet af samme person eller per-

sonkreds, trods der er tale om forskellig virksomheder”.

[person2] har oplyst, at årsagen til, at en række af kontrakterne med underleverandørerne fremstod ens skyldes, at der var tale om standardkontrakter fra internettet.

Som eksempel herpå kan henvises til underleverandøraftalen imellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS, jf. bilag 34b.

Ved en søgning ”kontrakt underleverandører” via www.google.dk, kan det konstateres, at den anvendte skabelon findes som øverste link. Denne standardkontrakt vedlægges som bilag 36.

Denne standardkontrakt er udarbejdet af interesseorganisation […], og det fremgår på forsiden af kontrakten, at underleverandøraftalen kan bruges som rammeaftale i kontraktforhold.

Kontrakten mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS har samme layout som standardkontrakten fra […], både i forhold til inddeling og afsnit og opstilling af kontraktparterne. Herudover har kontrakten mellem [virksomhed1] ApS bl.a. direkte har indsat standardkontraktens afsnit 1 om ”indledning og aftalen”, afsnit 6 om ”fortrolighedsklausul” og afsnit 9 om ”opsigelse”.

Det bemærkes, at der ved en fejl er byttet om på selskabernes navne øverst på kontrakten, idet det af kontrakten fremgår, at [virksomhed2] ApS er kunden, og [virksomhed1] ApS er leverandøren.

1.7 NÆRMERE OM FAKTURAERNE FRA UNDERLEVERANDØRERNE

SKAT har i afgørelsen af den 6. juli 2014 anført, at flere af fakturaerne fra underleverandørerne bærer præg af, at de er udarbejdet af samme personkreds, selvom fakturaerne er udstedt af forskellige selskaber, jf. bilag 1.

Ved en gennemgang af selskabsrapporterne vedrørende de anvendte underleverandører fremgår det, at der er en række personer, som var involveret i flere af virksomhederne, som [virksomhed1] ApS anvendte som underleverandører i den omhandlede periode.

Eksempelvis blev selskabet [virksomhed3] ApS stiftet af [person6] den 15. januar 2011, hvor han fungerede som selskabets direktør frem til den 31. marts 2011, jf. bilag 18.

Efter [person6] udtrådte som direktør i [virksomhed3] ApS, stiftede han pr. 1. august 2011 selskabet [virksomhed5] ApS, jf. bilag 30.

Herudover fremgår det, at [person3] var involveret i to af de selskaber, som [virksomhed1] ApS anvendte som underleverandører i den omhandlede periode. Det fremgår af [virksomhed3] ApS ApS’ selskabsrapport, at [person3] indtrådte som direktør i [virksomhed3] ApS den 31. marts 2011 i forbindelse med, at [person6] udtrådte som direktør. [person3] blev efterfølgende ansat hos [virksomhed4] ApS, hvilket fremgår af ansættelseskontrakten mellem [virksomhed4] ApS og [person3], jf. bilag 14a.

Det er således korrekt, at der er et vist personsammenfald hos de underleverandører [virksomhed1] ApS anvendte, hvilket ligeledes kan forklare, at hvorfor underleverandørerne anvendte samme faktura-layout og samme standardkontrakt.

For så vidt angår specifikationen af det udførte arbejde på fakturaerne fra underleverandørerne, har SKAT i afgørelsen anført følgende, jf. bilag 1,

”Specifikationen af fakturaerne er anført som eksempelvis

”vikaropgaver”, ”arbejde udført”, ”rengøringsopgave” eller ”sne og salt”.

Der er ikke udspecificeret hvor der har været udført arbejde, hvor

meget arbejde der har været udført eller hvem der har arbejdet”.

Som anført i afsnit 4.1 ovenfor, blev arbejdssedlerne fra selskabets kunder sendt videre til underleverandørerne, jf. bl.a. bilag 16 og 17. Specifikationen af hvilket arbejde, der blev udført af underleverandørerne, fremgik således også af disse arbejdssedler.

Det bemærkes, at der i forhold til samarbejdet mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed4] ApS er fremlagt arbejdsplaner, som [virksomhed1] ApS udleverede til [virksomhed4] ApS, jf. bilag 17, smat en række timesedler udarbejdet af [virksomhed4] ApS, jf. bilag 26a-b, hvor det udførte arbejde udførligt er specificeret.

[person2] har desuden forklaret, at [virksomhed1] ApS i et vist omfang smed kundernes arbejdssedler ud grundet det meget store antal. Dette er således årsagen til, at [virksomhed1] ApS ikke længere er i besiddelse af samtlige disse.

1.8 NÆRMERE OM BETALINGEN TIL UNDERLEVERANDØRERNE

For så vidt angår betalingen til selskabets underleverandører, har Advokatfirmaet udarbejdet en oversigt over selskabets overførsler til de underleverandører [virksomhed1] ApS benyttede i indkomstårene 2011, 2012 og 1. halvår af 2013.

Oversigten vedlægges som bilag 37.

Oversigten viser samtlige bankoverførsler fra [virksomhed1] ApS ApS’ konto i [finans1] til de underleverandører, som ikke er godkendt af SKAT.

Af den første kolonne i oversigten fremgår den dato, hvor [virksomhed1] ApS foretog overførslen til den pågældende underleverandør. Af anden kolonne fremgår teksten på [virksomhed1] ApS ApS’ kontoudtog, og af tredje kolonne fremgår, hvilken underleverandør [virksomhed1] ApS overførte betalingen til. Af fjerde kolonne fremgår det overførte beløb inkl. moms.

Det fremgår eksempelvis af oversigten, at [virksomhed1] ApS den 1. marts 2012 overførte kr. 100.000 inkl. moms til [virksomhed3] ApS med påskriften ”[virksomhed17], GI-RO […]”.

Skemaet ”overførsler i alt” nederst på side to indeholder en sammentælling af det totale beløb inkl. moms, som [virksomhed1] ApS overførte til de enkelte underleverandører. Heraf fremgår eksempelvis, at [virksomhed1] ApS i alt overførte kr. 1.254.000 til [virksomhed3] ApS i den periode, hvor selskabet arbejdede for [virksomhed1] ApS. Det fremgår endvidere, at [virksomhed1] ApS i alt overførte kr. 1.864.050 til [virksomhed4] ApS i den periode, hvor [virksomhed4] ApS udførte arbejde for selskabet.

Advokatfirmaet har på baggrund af sammentællingen over selskabets overførsler til de enkelte underleverandører udarbejdet oversigten nedenfor. Oversigten har til formål at vise sammenhængen mellem SKATs opgørelse over det arbejde, der blev udført af underleverandørerne, jf. fakturaerne udstedt til [virksomhed1] ApS og de af [virksomhed1] ApS reelt foretagne overførsler til underleverandørerne.

Oversigtens første kolonne viser, hvilken underleverandør der er tale om. Den anden kolonne viser, hvilket beløb de respektive underleverandører udførte arbejde for ifølge SKAT, jf. bilag 1. Det bemærkes, at SKATs opgørelse i afgørelsen er ekskl. moms, og at momsbeløbet er indregnet i oversigten nedenfor.

Oversigtens tredje kolonne viser det samlede beløb, som de enkelte underleverandører udstedte fakturaer til [virksomhed1] ApS for. Den fjerde kolonne viser det totale beløb, som [virksomhed1] ApS overførte til underleverandørerne, jf. sammentællingen i bilag 37. Endeligt viser kolonnen yderst til højre differencen mellem SKATs opgørelse og de af [virksomhed1] ApS reelt foretagne elektroniske betalinger til underleverandørerne. Det bemærkes, at samtlige tal i oversigten nedenfor er inkl. moms.

(oversigt)

Af oversigten fremgår det, at der overordnet set er beløbsmæssig sammenhæng mellem det udførte arbejde ifølge SKAT, underleverandørernes udstedte fakturaer og de af [virksomhed1] ApS foretagne betalinger til underleverandørerne.

I SKATs afgørelse af den 6. juni 2014, har SKAT bekræftet, at der fra [virksomhed1] ApS blev overført beløb til konti, der tilhørte de enkelte underleverandører.

Følgende fremgår bl.a. af SKATs afgørelse, jf. bilag 1:

”Advokaten efterspørger i sin indsigelse oplysninger om hvorvidt

bankoverførslerne er sket til de pågældende underleverandørers

bankkonti. SKAT kan bekræfte, at dette er sket, men store dele af

indsætningerne er efterfølgende hævet i kontanter eller overført

til andre virksomheder, der ikke angiver og afregner moms eller skat.”

Det må derfor lægges til grund, at de ovenfor nævnte overførsler blev indsat på bankkonti, der tilhørte de respektive underleverandører.

Af oversigten ovenfor fremgår det, at [virksomhed3] ApS ifølge SKAT udførte arbejde for kr. 1.300.000, og at [virksomhed3] ApS udstedte fakturaer til [virksomhed1] ApS for nøjagtigt samme beløb. [virksomhed1] ApS overførte i perioden for samarbejdet i alt kr. 1.254.000 til [virksomhed3] ApSø konto, hvorfor der er en mindre difference på kr. 46.000 mellem de udstedte fakturaer og de foretagne betalinger. Ifølge [person2] skyldes denne diffenrence modregning i fakturaerne grundet mangelfuld rengøring.

Det fremgår endvidere, at [virksomhed2] ApS udstedte fakturaer for udført arbejde til [virksomhed1] ApS for i alt kr. 1.028.000 inkl. moms. [virksomhed1] ApS overførte i alt kr. 1.028.000. Der er således beløbsmæssig overensstemmelse mellem fakturabeløbet og de foretagne elektroniske betalinger til [virksomhed2] ApS.

Ved at sammenholde de udstedte fakturaer med [virksomhed1] ApS ApS’ betalinger kan det konstateres, at der for en del af de udstedte fakturaer er tidsmæssig og beløbsmæssig sammenfald mellem fakturaen og den efterfølgende betaling fra [virksomhed1] ApS ApS’ konto […42] i [finans1], jf. bilag 5.

Advokatfirmaet har udarbejdet oversigten nedenfor, der oplister de fakturaer, hvor der er nøjagtig sammenfald mellem underleverandørens udstedte faktura og det beløb, som [virksomhed1] ApS efterfølgende overførte til underleverandøren.

Den venstre side af oversigten oplister, hvilken underleverandør der udstedte fakturaen, datoen for fakturaens udstedelse samt det fakturerede beløb inkl. moms.

Den højre side af oversigten viser, hvilken dato [virksomhed1] ApS foretog den pågældende overførsel til underleverandøren, teksten på kontoudtoget samt det overførte beløb inkl. moms.

(oversigt)

Af denne oversigt fremgår det eksempelvis, at [virksomhed3] ApS den 25. marts 2011 udstedte en faktura på kr. 225.000 kr. inkl. moms til [virksomhed1] ApS, hvorefter [virksomhed1] ApS den efterfølgende dag, den 1. april 2011, overførte kr. 225.000 til [virksomhed3] ApS ApS’ konto med påskriften ”faktura 3338-2”.

Af oversigten fremgår det endvidere, at [virksomhed4] ApS den 28. december 2011 udstedte en faktura på kr. 125.000 inkl. moms til [virksomhed1] ApS. [virksomhed1] ApS overførte den 29. december 2011 kr. 125.000 til [virksomhed4] ApS ApS’ konto med påskriften ”[virksomhed4] ApS”.

Sammenholdes oversigten ovenfor med de fremlagte fakturaer fra underleverandørerne, foreligger der nøjagtig tidsmæssig og beløbsmæssig sammenfald mellem den udstedte faktura og den efterfølgende betaling i forhold til 18 ud af de 30 fakturaer fra underleverandører, som ikke er godkendt af SKAT.

Der er således 12 ud af 30 fakturaer, hvor der ikke foreligger nøjagtig tidsmæssig og beløbsmæssig sammenfald mellem den udstedte faktura og den efterfølgende betaling. Ifølge [person2] var årsagen hertil, at underleverandørerne i visse tilfælde blev betalt ved a conto overførsler eller kontant efter ønske fra underleverandørerne.

Som bilag 38 fremlægges en oversigt over de resterende fakturaer, hvor der ikke er tidsmæssig og beløbsmæssig sammenfald mellem fakturaerne og de [virksomhed1] ApS foretagne overførsler.

Heraf fremgår, at der i forhold til disse fakturaer overordnet er en sammenhæng mellem de beløb, som underleverandørerne har udstedt fakturaer for, og de overførte beløb. For en overvejende del af underleverandørerne blev der overført omtrent samme beløb, som underleverandøren havde faktureret [virksomhed1] ApS for. Dette skyldes, at der blev foretaget flere mindre overførsler samt foretaget kontante hævninger, som ifølge [person2] blev brugt til underleverandørerne.

Af bilag 38 fremgår det eksempelvis, at [virksomhed3] ApS i perioden februar 2011 til juni 2011 udstedte fire fakturaer, hvor der ikke var nøjagtig sammenfald med [virksomhed1] ApS ApS’ efterfølgende betaling.

[virksomhed3] ApS udstedte fire fakturaer på henholdsvis kr. inkl. moms 200.000 (fak. Nr. 3338-1), kr. 275.000 (fak. Nr. 3338-3), kr. 300.000 kr. (fak. Nr. 3338-4) og kr. 300.000 (fak. Nr. 3338-5). I alt udstedte [virksomhed3] ApS således fakturaer for kr. 1.075.000 inkl. moms, hvor der ikke var nøjagtig sammenfald med [virksomhed1] ApS efterfølgende betalinger.

En gennemgang af [virksomhed1] ApS ApS’ kontoudtog viser, at selskabet i samme periode overførte i alt kr. 1.019.000 til GIRO […], der var [virksomhed3] ApS ApS’ girokonto. Herudover blev der i perioden hævet kr. 25.157,52 kontant, der ifølge [person2] blev anvendt til at betalt [virksomhed3] ApS.

Differencen mellem de udstedte fakturaer og de overførte beløb samt kontanthævningerne udgør kr. 30.842,38. Uanset at der ikke foreligger nøjagtig sammenfald mellem de udstedte fakturaer og betalingerne til underleverandørerne, blev der i perioden overordnet set overført samme beløb til [virksomhed3] ApS, som der blev udført arbejde for.

(…)


ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at [virksomhed1] ApS opfylder betingelserne for at få momsmæssigt fradrag for udgifterne til virksomhedens underleverandører i perioden 1. januar 2011 – 30. juni 2013, idet det må anses for godtgjort, at de pågældende underleverandører faktisk udførte arbejde for [virksomhed1] ApS i overensstemmelse med de udstedte fakturaer. [virksomhed1] ApS er derfor berettiget til momsmæssigt fradrag for udgifterne hertil, jf. momslovens

§ 37, stk. 1 og 2, og momsbekendtgørelsens § 58.

Vi vil nedenfor uddybe vores ovennævnte anbringender.


NÆRMERE OM ADGANGEN TIL FRADRAG FOR KØBSMO[virksomhed4]

Af momslovens § 4, stk. 1, fremgår, at der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Bestemmelsen angående levering af ydelser implementerer momssystemdirektivets artikel 24-25 og 28 og fastslår bl.a., at momspligten indtræder, hvis der er sket levering af en vare eller en ydelse. Samtidig er det en betingelse, at der som modydelse for leverancen opnås et vederlag.

Videre fremgår det af momslovens § 37, stk. 1, vedrørende muligheden for at opnå momsfradrag, at registrerede virksomheder kan fradrage dansk moms betalt af virksomhedens køb til brug for den momspligtige virksomhed.

Bestemmelsen i momslovens § 37 opstiller således alene betingelsen om, at virksomheden, der ønsker at fradrage momsen, er registreret.

Dokumentationskravene for at opnå fradrag efter momslovens § 37 følger nærmere af momsbekendtgørelsen, herunder bl.a. bestemmelsen i momsbekendtgørelsens § 82, hvoraf det fremgår, at registrerede virksomheder skal kunne fremlægge fakturaer til dokumentation af den indgående afgift.

Det er således en overordnet betingelse for at opnå fradrag for købsmoms, at virksomheden er i besiddelse af fakturaer som dokumentation for indkøbet og momsen.

Momssystemdirektivet, der udgør grundlaget for den fælles EU-momsregulering, har fastsat en række formelle krav, der stilles til de enkelte fakturaer. Disse krav er gennemført i Danmark i momsbekendtgørelsens § 58, hvoraf det fremgår, at fakturaen bl.a. skal indeholde udstedelsesdato, fortløbende faktura-nummer, identifikation af køber henholdsvis sælger samt angivelse af momsgrundlag og momssats.

Hensynet bag retten til momsfradrag i momslovens § 37 er, at der reelt er sket en levering, og at der ligeledes sker en betaling af denne levering.

Årsagen til, at der i momsbekendtgørelsen foreligger specifikke fakturakrav er begrundet i, at det på denne måde kan sikres, at denne betingelse om, at der er sket en levering mod vederlag, er opfyldt. Fakturakravene i momsbekendtgørelsen er således formelle regler, der er opstillet for at sikre dette.

Såfremt betingelsen om levering af vederlag kan sikres på en anden måde, kan kriteriet for momsmæssigt fradrag i momslovens § 37 således i princippet sikres på anden måde.

Af retspraksis fremgår, at domstolene – på trods af fakturakravene i momsbekendtgørelsen – foretager en realitetsvurdering, hvor sagens forhold tillægges afgørende betydning – og hvor eksempelvis ubetydelige formalitetsfejl i fakturaerne ikke tillægges afgørende betydning.

Til illustration heraf kan bl.a. henvises til [by1] Byrets dom af den 30. maj

2016, offentliggjort i SKM 2017.40.BR.

I denne sag var der tale om en enkeltmandsvirksomhed, som drev aktiviteter med vognmandskørsel og post- og kurertjenester, som i indkomstårene 2010 og 2011 havde anvendt en underleverandør til udførelse af kørsel for virksomhedens kunder.

Både SKAT og Landsskatteretten havde nægtet virksomheden fradrag for købsmoms vedrørende udgifterne til fremmed arbejde.

Dette skyldes bl.a., at de pågældende fakturaer blev anset for mangelfulde på en række punkter og derved ikke kunne anvendes som dokumentation for fradragsretten.

Fakturaerne fra underleverandøren blev betalt kontant. Underleverandørens CVR-nr. fremgik ikke af fakturaerne, og der forelå ingen skriftlig aftale imellem virksomheden og den pågældende underleverandør. Endvidere havde den pågældende underleverandør ikke angivet momstilsvar i den periode, virksomheden var momsregistreret, ligesom underleverandøren havde udført arbejde for virksomheden i en periode, hvor denne ikke var momsregistreret.

Foruden ovenstående forelå ingen specifikation af det arbejde, der var udført, ligesom der var uoverensstemmelse i nummereringen af de omhandlede fakturaer, idet de senest udskrevne fakturaer havde en betydeligt lavere nummerrække. Herudover fremstod 44 af de i alt 50 fakturaer som udstedt af den pågældende virksomhed til underleverandøren og ikke omvendt. Det var således alene seks af fakturaerne, der fremstod som udstedt fra underleverandøren til virksomheden. Det var ligeledes ubestridt i sagen, at underleverandøren ikke havde angivet momstilsvar for den periode, hvor der blev udført arbejde for virksomheden.

For så vidt angår betalingen til underleverandøren hævede virksomheden kontanter ad flere omgange fra virksomhedens konto, hvilket skete adskillige dage forinden fakturaen fra underleverandøren blev udstedt.

På trods af de ovennævnte forholdsvis usædvanlige forhold fandt Retten, at virksomheden i tilstrækkeligt omfang havde godtgjort, at betingelserne for momsfradrag var opfyldt.

Denne dom illustrerer således med al tydelighed, at der ikke kan nægtes fradragsret blot med henvisning til formaliteter, som eksempelvis at fakturaerne alene indeholder begrænsede oplysninger uden nærmere angivelse af det udførte arbejde m.v., at der ikke foreligger et skriftligt aftalegrundlag osv.

Endvidere kan henvises til Landsskatterettens praksis på området, eksempelvis

Landsskatterettens utrykte kendelse af den 1. oktober 2013, j.nr. 12-0236744.

I denne sag var der tale om en rengøringsvirksomhed, som havde betalt sine underleverandører kontant. Både SKAT og skatteankenævnet havde nægtet fradrag for virksomhedens udgifter til fremmed arbejde, hvilket bl.a. skete med henvisning til, at klageren ikke havde dokumenteret, at der var sket betaling for det udførte arbejde, idet hævninger fra klagerens konto ikke blev anset for at udgøre bevis herfor.

Det forhold, at der blev betalt kontant, var desuden blevet anset for at udgøre en usædvanlig betalingsmåde. Herudover forelå der tre fakturaer fra underleverandørerne og fem dags dato-kvitteringer, som ikke var udskrevet i kronologisk orden, og hvor det ikke var muligt at identificere kvitteringsudstederen. Udgifterne til fremmed arbejde var ligeledes ikke bogført korrekt i virksomheden.

På trods af ovennævnte forhold kom Landsskatteretten frem til, at betingelserne for at få skattemæssigt fradrag var opfyldt. Følgende fremgår bl.a. af Landsskatterettens begrundelse;

“På baggrund af de foreliggende udbetalingsbilag fra [finans1] og

dags dato kvitteringerne anses det for sandsynliggjort, at der i de

tilfælde, hvor der er overensstemmelse mellem dateringerne på

udbetalingsbilagene og dags dato kvitteringerne har været afholdt

udgifter til fremmed arbejde.

[…]

Der godkendes herefter fradrag for udgifter til fremmed arbejde

med 320.000 kr.”

I denne sag havde virksomheden således sandsynliggjort, at der havde været afholdt udgifter til fremmed arbejde på trods af, at der var foretaget kontant betaling, at der ikke forelå fakturaer på samtlige udgifter, samt at udgifterne ikke var korrekt bogført i virksomheden.

Det er væsentligt at bemærke, at SKAT efterfølgende imødekom en anmodning om genoptagelse vedrørende virksomhedens momsmæssige fradrag for udgifter til fremmed arbejde. SKATs afgørelse fremlægges som bilag 40.

Herudover kan ligeledes henvises til en nyligt afsagt afgørelse fra Landsskatteretten fra den 4. maj 2017, Landsskatterettens j.nr. 12-0272187.

I denne sag havde SKAT nægtet virksomheden moms- og skattemæssigt fradrag for udgifter til en underleverandør ud fra en betragtning om, at fakturaerne dækkede over sorte lønninger. Som følge heraf blev virksomheden også pålagt indeholdelse og hæftelse af yderligere A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.

Dette skete bl.a. på baggrund af en række forholdsvis usædvanlige forhold, hvor en medarbejder fra klagers virksomhed havde fuldmagt til den pågældende underleverandørs konto.

Denne medarbejder havde efter anvisning fra den pågældende underleverandør hævet betalingen fra klagers virksomhed fra underleverandørens bankkonto og videregivet denne til underleverandøren i kontanter.

Herudover havde SKAT bl.a. modtaget en liste fra klagers kunder, hvoraf der fremgik navne på de personer, der havde kørt for kunden. Nogle af disse navne var hverken registreret som ansatte i klagers virksomhed eller hos underleverandørerne, hvilket ifølge SKAT var udtryk for, at virksomheden havde benyttet sig af uregistrerede medarbejdere, som var blevet aflønnet med sorte lønninger.

Foruden ovenstående blev det ligeledes gjort gældende, at fakturaerne fra den pågældende underleverandør ikke opfyldte momslovens fakturakrav, hvorfor der allerede af denne grund ikke kunne tilkendes virksomheden momsmæssigt fradrag for udgifterne.

På trods heraf kom Landsskatteretten ud fra en konkret vurdering frem til, at virksomheden i tilstrækkeligt omfang havde dokumenteret, at der var realitet bag samarbejdet med den pågældende underleverandør. På denne baggrund blev virksomheden tilkendt skatte- og momsmæssigt fradrag for udgifterne til fremmed arbejde, ligesom forhøjelsen af yderligere A-skat og arbejdsmarkedsbidrag nedsat til kr. 0.

Af retspraksis og praksis fra Landsskatteretten kan det således konstateres, at det afgørende i relation til fradragsretten ikke er, om skatteyder kan dokumentere, at udgiften er afholdt, men blot om denne udgift er tilstrækkeligt sandsynliggjort.

Endvidere må det lægges til grund, at beskyttelseshensynet bag retten til momsfradrag i henhold til de almindelige regler i momslovens § 37-39 er at sikre, at der sker levering mod vederlag. Det fremgår med al tydelighed af ovennævnte byretssag og afgørelserne fra Landsskatteretten, hvor der blev givet momsmæssigt fradrag på trods af, at momsbekendtgørelsens fakturakrav ubestridt ikke var opfyldt.


DEN KONKRETE SAG

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at betingelserne for at opnå momsmæssigt fradrag vedrørende udgifterne til [virksomhed1] ApS’ underleverandører i perioden 1. januar 2011 – 30. juni 2013 er opfyldt, idet det i nærværende sag er tilstrækkeligt godtgjort, at de anvendte underleverandører udførte arbejde for selskabet og har modtaget betaling herfor fra [virksomhed1] ApS.

Det er vores opfattelse, at der i nærværende sag foreligger adskillige forhold, som på afgørende vis understøtter realiteten af samhandlen med de omhandlede underleverandører.

For det første har selskabet indgået skriftlige og underskrevne samarbejdskontrakter med de anvendte underleverandører, jf. bilag 19, 23, 28, 31 samt bilag 34a-b.

Herudover er der i nærværende sag ligeledes fremlagt kopi af et skriftligt tilbud, som [virksomhed1] ApS modtog fra underleverandøren [virksomhed5] ApS, jf. bilag 13.

Der er ligeledes fremlagt eksempler på ansættelseskontrakter vedrørende medarbejdere hos underleverandørerne, herunder vedrørende underleverandøren [virksomhed4] ApS, jf. bilag 14a og 14b. Endvidere er fremlagt kopi af to skrivelser fra underleverandørerne [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS omhandlende kontaktpersonerne hos selskaberne, jf. bilag 20 og 24.

Der er således i nærværende sag fremlagt dokumentation for underleverandørernes tilbudsafgivelse, indgåelsen af samarbejdet mellem [virksomhed1] ApS og underleverandørerne samt omkring forholdene hos de enkelte underleverandører i forhold til medarbejdere og kontaktpersoner.

For det andet understøttes realiteten af samarbejdet med underleverandørerne ligeledes af de fremlagte fakturaer og time-/arbejdssedler fra underleverandørerne, som specificerer det udførte arbejde, jf. bl.a. bilag 17, 25 samt bilag 26a-b.

I afgørelsen har SKAT bl.a. henvist til, at der ikke foreligger oplysninger om prisfastsætningen af opgaverne. Hertil skal der henvises til kontrakterne med underleverandørerne, der alle indeholder bestemmelser om timepriserne. Af kontrakterne vedrørende virksomhederne [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed6] ApS og [virksomhed5] ApS, fremgår det, at der blev aftalt en timepris i størrelsesordenen kr. 120-140, jf. bilag 19, 23, 28 og 31.

Kontrakterne indeholder desuden en bestemmelse om, at parterne kan have aftalt andet, jf. eksempelvis kontrakten med [virksomhed4] ApS, hvoraf følgende fremgår, jf. bilag 23;

”Aftalt time løn er 140 kr/time eller efter aftale mht opgave”

Af timesedlerne vedrørende [virksomhed4] ApS, jf. bilag 26b, fremgår det eksempelvis, at der er aftalt enhedspriser for det udførte snerydningsarbejde, hvor [virksomhed1] ApS blev faktureret kr. 100 for salt og kr. 200 for snerydning på [adresse15]. Det er således ikke korrekt, at SKAT har lagt til grund, at de pågældende opgaver ikke blev prisfastsat mellem parterne.

Af fakturaerne fra underleverandørerne fremgår det bl.a., hvilket konkret arbejde der blev udført, herunder om der var tale om vikaropgaver, rengøring, snerydning/saltning m.v., samt angivelse af fakturabeløbet med og uden moms, jf. bilag 21, 23, 27 og 30. Herudover indeholder samtlige fakturaer ligeledes angivelse af virksomhedernes navn, CVR-nr., dato, faktura-nr. m.v., og opfylder således fakturakravene i momsbekendtgørelsen.

For det tredje er udgifterne til underleverandørerne medtaget i virksomhedens bogføring, jf. bilag 6 og 7.

For det fjerde er langt størstedelen af fakturaerne fra underleverandørerne betalt via bankoverførsler, i hvilken forbindelse SKAT har anerkendt, at disse betalinger reelt er tilgået underleverandørernes bankkonti. For langt størstedelen af betalingerne overførslen fra selskabets konto og fakturabeløbene, jf. bilag 5, 37 og 38. Det har således en stærk formodning for sig, at disse betalinger reelt er tilgået underleverandørerne som betaling for udførelsen af arbejde for [virksomhed1] ApS.

For så vidt angår det af SKAT anførte om, at store dele af indsætningerne på underleverandørernes bankkonti blev hævet i kontanter eller overført til andre virksomheder, der ikke angav og afregnede moms eller skat, bemærkes, at disse forhold ikke kan medføre fradragsnægtelse hos [virksomhed1] ApS.

Det fremgår af EF-Domstolens praksis, herunder EF-Domstolens sag C-438/09, at det ikke er muligt at nægte en afgiftspligtig person fradrag for moms med den begrundelse, at en anden afgiftspligtig person har tilsidesat sine pligter i henhold til regler om momsregistrering af virksomhed.

Herudover kan henvises til sag C-80/11Mahageben David, hvor EU-Domstolen bl.a. anfører, at der ikke kan pålægges en generel undersøgelsespligt i forhold til momsregistreringen hos virksomhedens underleverandører, hvilket ligeledes er væsentligt at holde sig for øje i nærværende sag.

[virksomhed1] kan således ikke nægtes fradrag for købsmoms med den begrundelse, at virksomhedens underleverandører muligvis har tilsidesat deres forpligtelser over for SKAT. Da [virksomhed1] ApS som aftager af tjenesteydelsen både har været momsregistreret og afregnet moms, og dermed har opfyldt sine forpligtelser over for SKAT, kan dette ikke påvirke virksomhedens fradragsret.

For så vidt angår det af SKAT anførte om, at indsætningerne på underleverandørernes konti blev hævet kort efter, de blev indsat, er dette ligeledes ikke et forhold, som kan begrunde fradragsnægtelse hos [virksomhed1] ApS.

I denne forbindelse bemærkes, at SKAT ikke i nærværende sag har fremlagt dokumentation for, at beløbene rent faktisk blev hævet på underleverandørernes konti, og i hvilket omfang dette skete i relation til betalinger, som blev overført fra [virksomhed1] ApS.

SKAT har således ikke dokumenteret påstanden om, at de omhandlede fakturaer skulle være uden realitet med henvisning til de ovenfor anførte forhold hos underleverandørerne.

Herudover lægges det til grund som ubestridt i nærværende sag, at [virksomhed1]

ApS ikke har været kontohaver eller har haft fuldmagt til de konti, som tilhørte de anvendte underleverandører.

På denne baggrund gøres det gældende, at såfremt der foreligger mistænkelige hævninger på underleverandørernes konti, er dette et anliggende imellem SKAT og den pågældende underleverandør – og således ikke et forhold, der vedrører [virksomhed1] ApS.

For så vidt angår samhandlen mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed3] ApS, har SKAT i afgørelsen bl.a. anført, at [person3] fraflyttede Danmark i maj 2011, men at samhandlen fortsatte frem til juli 2011. i denne forbindelse har SKAT anført følgende i afgørelsen af den 6. juni 2014, jf. bilag 1:

“i forbinde/se med sagsbehandlingen har SKAT uden held forsøgt

at få kontakt til selskabets stifter [person6]

og direktør indtil 31. marts 2011. Ligeledes har det ikke været

muligt at få kontakt til [person3], som var direktør

fra 1. april 2011 samt direktør i det meste af tiden, hvor

samhandlen med [virksomhed1] ApS fandt sted”.

Af virksomhedens selskabsrapport fremgår det, at [virksomhed3] ApS i 2. halvår af 2011 havde 5-9 medarbejdere ansat, jf. bilag 18. Der er således en formodning for, at driften blev videreført i 2. halvår af 2011 på trods af [person3]s fraflytning.

Det fremgår af samarbejdskontrakten mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed3]

ApS, indgået i januar 2011, at denne blev underskrevet af [person6].

Som anført i sagsfremstillingen blev [virksomhed1] informeret om skiftet i ledelsen hos Zamtaz Vikar ApS, hvor [virksomhed3] ApS skriftligt oplyste [virksomhed1] ApS, at selskabet havde fået ny kontaktperson, jf. bilag 20.

Det bemærkes, at skrivelsen fra [virksomhed3] ApS var underskrevet af [person3]. Der foreligger således skriftlig dokumentation for samhandelsforholdet mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed3] ApS, hvilket både gør sig gældende i forhold til tiden før og efter ændringerne i selskabets ledelse.

Henset til dette, kan SKAT således ikke af de ovenfor anførte grunde nægte [virksomhed1] ApS fradrag for udgifterne til [virksomhed17] ApS.

I forhold til flere af underleverandørerne har SKAT anset det for usandsynligt, at disse virksomheder har været i stand til at levere arbejde til [virksomhed1] ApS.

Dette begrundes bl.a. med, at de seneste indehavere i virksomhederne udrejste fra

Danmark under samhandlen med [virksomhed1] ApS, samt at det ikke har været muligt for SKAT at komme i kontakt med de pågældende underleverandører, jf. bilag 1.

Hertil skal det bemærkes, at det ikke er usandsynligt, at driften af virksomheden fortsatte trods indehaverens rejseaktiviteter. Som følge af den stigende globalisering, herunder muligheden for at udøve virksomhed i forskellige lande samtidigt, må det anses for almindeligt forekommende, at personer driver forretning i andre lande samtidigt.

Dette kan således være årsagen til, at en række af indehaverne hos underleverandørerne ikke har været i Danmark i hele samhandelsperioden, men formentligt har haft en række medarbejdere/kontaktpersoner til at drive virksomheden i disse perioder. Dette forhold kan således ikke medføre fradragsnægtelse hos [virksomhed1] ApS.

Det kan ligeledes ikke i sig selv begrunde fradragsnægtelse hos [virksomhed1] ApS, at SKAT ikke har haft mulighed for at få kontakt til selskabet flere år efter, at samhandlen foregik.

For så vidt angår SKATs påstand om, at de anvendte underleverandører ikke ifølge SKAT har været i stand til at levere en ydelse til selskabet, er det særdeles vanskeligt for [virksomhed1] ApS at forholde sig til dette – og føre bevis for, at dette ikke var tilfældet.

Som anført ovenfor har [virksomhed1] ApS i nærværende sag bl.a. fremlagt skriftlige samarbejdskontrakter, fakturaer, time-/arbejdssedler, bankkontoudskrifter og regnskaber, som understøtter realiteten af det udførte arbejde. Såfremt man af de af SKAT anførte grunde nægter selskabet momsmæssigt fradrag, findes det nærmest umuligt for [virksomhed1] ApS at bevise realiteten af samarbejdet med de pågældende underleverandører.

I denne forbindelse skal henvises til praksis, herunder den ovenfor refererede dom fra [by1] Byret. Til sammenligning forelå der i denne sag væsentligt flere mangler/usædvanlige forhold ved fakturaerne og samhandlen med underleverandøren, end de forhold, der er tale om i nærværende sag. Alligevel fik virksomheden medhold i, at betingelserne for momsfradrag var opfyldt, hvilket så meget desto mere taler for, at det samme gør sig gældende i nærværende sag.

At der i byretssagen blev givet medhold i, at betingelserne for momsfradrag var opfyldt, taler så meget desto mere for, at det samme skal gøre sig gældende i nærværende sag, hvor der er fremlagt en lang række bilag, som understøtter realiteten af samhandlen med underleverandørerne.

I nærværende sag har SKAT ikke forhøjet [virksomhed1] ApS med yderligere indeholdelsespligt i forhold til A-skat og AM-bidrag. Dette tages som udtryk for, at SKAT er af den opfattelse, at selskabet har benyttet sig af underleverandører i perioden 1. januar- 30. juni 2011. Henset til de fremlagte bilag m.v. i nærværende sag findes det nærliggende at lægge til grund, at det rent faktisk var de i sagen omhandlede underleverandører, som udførte arbejde for selskabet – og ikke “en anden ukendt underleverandørvirksomhed”, som anført i SKATs afgørelse.

I denne forbindelse er det ligeledes væsentligt at bemærke, at SKAT i nærværende sag har lagt til grund, at [virksomhed1] ApS rent faktisk har leveret en ydelse til selskabets kunder. Dette understøtter således også brugen af underleverandører, idet selskabet ikke med egne medarbejdere havde kapacitet til at udføre samtlige rengøringsopgaver. Dette hænger dårligt sammen med det forhold, at SKAT har nægtet selskabet momsmæssigt fradrag for udgifterne til de omhandlede underleverandører.

På baggrund af det ovenfor anførte gøres det sammenfattende gældende, at nærværende sag skal underlægges samme retsanvendelse som de ovenfor refererede kendelser fra Landsskatteretten samt den omtalte dom fra [by1] Byret. Dette fører konkret til, at det i nærværende sag er tilstrækkeligt godtgjort ved de fremlagte bilag, at der er realitet bag fakturaerne fra virksomhedens underleverandører, idet der rent faktisk er udført arbejde for [virksomhed1] ApS, som de pågældende underleverandører har modtaget betaling for.

Dette gøres på denne baggrund gældende, at betingelserne for momsmæssigt fradragsretten konkret er opfyldt, hvilket medfører, at [virksomhed1] ApS er berettiget til momsmæssigt fradrag for udgifterne til fremmed arbejde i perioden 1. januar 2011 – 30. juni 2011.

(…)”

Selskabets repræsentant har på mødet med Skatteankestyrelsen den 14. september 2020 oplyst, at selskabets relation til underleverandørerne som regel skete på de forskellige jobs.

I forbindelse med Skattestyrelsens erklæringsskrivelse og Skatteankestyrelsens indstilling er repræsentanten fremkommet med følgende bemærkninger:

”(…)

Jeg har som repræsentant for klager i ovennævnte sag modtaget Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse af den 5. november 2020 og Skattestyrelsens udtalelse af den 23. november 2020.

Det kan i denne forbindelse oplyses, at forslaget til afgørelse ikke kan tiltrædes, og at den tidligere fremsatte anmodning om retsmøde i sagen fastholdes. Herudover giver det fremsendte ikke anledning til yderligere bemærkninger, ud over det tidligere anførte i sagen som i det hele fastholdes.

(…)”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at SKAT har nægtet fradrag for købsmoms af selskabets udgifter til underleverandører.

Af den dagældende momslovs § 37 fremgår følgende (uddrag):

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

(…)”.

Af § 58 i den dagældende momsbekendtgørelse nr. 663 af 16. juni 2006 (med senere ændringer) fremgår følgende (uddrag):

“Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra told- og skatteforvaltningen eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. “

Samme momsbekendtgørelse nr. 663 af 16. juni 2006 (med senere ændringer) indeholder i kapitel 11 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 40 fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold, heraf fremgår:

“Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag,

jf. § 47 indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på en eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.”

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

(…)”

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag – for så vidt angår levering af varer og ydelser – være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240

(…)

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

(…)”.

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Selskabet har ifølge SKATs oplysninger angivet udgifter til købsmoms for perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013 med samlet 1.424.830 kr.

SKAT har opgjort selskabets samlede udgifter til underleverandører til 4.990.000 kr. ekskl. moms. for perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013, hvoraf udgifterne relateret til SKATs nægtelse af udgifter til købsmoms er opgjort til 4.573.600 kr. SKAT har nægtet virksomheden fradrag for selskabets købsmoms for ydelser fra underleverandører i alt 1.143.400 kr. for perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013.

Der er ikke fremlagt alle fakturaer for perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013 fra underleverandørerne [virksomhed4], [virksomhed5] og [virksomhed2]. SKAT har ikke godkendt fradrag for købsmoms på yderligere 436.400 kr. fratrukket fakturaerne nedenfor for udgifter til fremmed arbejde for perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013 vedrørende de tre anførte underleverandører. Retten finder, at det er med rette, at SKAT har nægtet fradrag for udgifter til de underleverandører, hvortil selskabet ikke har fremlagt dokumentation i form af fakturaer.

Selskabet har som dokumentation for udgifterne for perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013 fremlagt 5 fakturaer fra [virksomhed3], 4 fakturaer fra [virksomhed4], 4 fakturaer fra [virksomhed5], 8 faktura fra [virksomhed6] og 9 fakturaer fra [virksomhed2] vedrørende fremmed arbejde. Fakturaerne udgør i alt 3.535.000 kr., heraf udgør moms 707.000 kr.

Retten finder, på baggrund af de fremlagte fakturaer, at der ikke kan anses at være sket en levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person.

Retten har lagt vægt på, at de fremlagte fakturaer ikke angiver omfanget og arten af de leverede ydelser, idet der mangler oplysninger om beskrivelse af arbejdsopgaver, hvor og hvornår arbejdet er udført, og hvem der har udført arbejdet. Retten bemærker i den sammenhæng, at fakturaerne fra [virksomhed3], [virksomhed4] og [virksomhed5] stort set er enslydende. Samarbejdskontrakterne indgået mellem selskabet og hhv. [virksomhed3], [virksomhed4], [virksomhed6] og [virksomhed5] er ligeledes stort set enslydende og indeholder flere af de samme grammatiske fejl, hvilket retten vurderer er uforeneligt med, at der skulle være tale om selvstændige, uafhængige underleverandører.

I tilknytning til ovenstående bemærker retten, at fakturaerne fra underleverandøren [virksomhed2] for perioden 15. december 2012 til 22. april 2013 indeholder teksten ”Exp af: [person7]”. Dette til trods for, at [person7] er fraflyttet Danmark til Indien pr. 1. februar 2013.

Af de fremlagte arbejds- og timesedler fra underleverandøren [virksomhed4] fremgår nogle datoer og et antal timer fordelt på nogle adresser. Hverken arbejds- eller timesedlerne indeholder imidlertid oplysninger om, hvem der har udført arbejdet, hvorfor det ikke er muligt at udlede en sammenhæng til de fremlagte fakturaer. Retten finder derfor, at underleverandøren ikke på baggrund af arbejds- og timesedlerne kan henføres til de leverede ydelser.

Endvidere bemærker retten, at SKAT har oplyst, at de anførte underleverandører enten ikke har angivet moms og skat eller ikke har angivet korrekt moms og skat af den samhandel, som underleverandørerne har haft med selskabet.

Under disse omstændigheder finder retten, at selskabet ikke har dokumenteret, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Selskabet har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Henset til den meget sparsomme angivelser af arten og omfanget af de leverede ydelser, finder Landsskatteretten, at fakturaerne ikke opfylder de indholdsmæssige krav i dagældende momsbekendtgørelses § 40, stk. 1.

Sammenfattende finder retten, at der er tale om så usædvanlige omstændigheder bag de fremlagte fakturaer med tilhørende bilag sammenholdt med oplysningerne fra SKAT, at fakturaerne ikke kan anses for at være reelle.

Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, kan ikke i sig selv udgøre dokumentation for, at levering har fundet sted, og kan derfor ikke føre til et andet resultat.

Der henvises i øvrigt til Retten i [by10] dom af 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR samt Landsskatterettens afgørelser af 27. september 2018 og 15. november 2018, offentliggjort som SKM2018.540.LSR og SKM2018.611.LSR.

Retten finder herefter, at det er med rette, at SKAT har nægtet selskabet fradrag for udgifter til købsmoms fra de nævnte underleverandører i perioden 1. januar 2011 til 30. juni 2013.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.