Afgørelse af 19. august 2020

Klagen skyldes, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 2.102.674 kr. for perioden fra 28. juni 2013 til 31. marts 2014, idet selskabets leverancer ikke er anset for omfattet af momsfritagelsesbestemmelsen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 5.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS (herefter benævnt selskabet) er et anpartsselskab, der havde startdato den 19. november 2010. Det fremgår af det Centrale Virksomhedsregister, CVR, at selskabet er registreret under branchekoden 474200 – Detailhandel med telekommunikationsudstyr. Videre fremgår det, at selskabets formål er at udøve virksomhed med handel og service samt aktiviteter hertil herunder at være holdingselskab. Selskabet blev momsregistreret den 23. maj 2013.

Selskabet solgte i perioden fra 28. juni 2013 til 31. marts 2014 elektronik til [virksomhed2] A/S (herefter benævnt køberen).

Det fremgår af CVR, at køberen er et aktieselskab registreret under branchekoden 471120 – Supermarkeder, og at selskabet har til formål at drive handel og dermed i forbindelse stående virksomhed. Køberen er registreret med adresse i Grønland og er ikke registeret med p-enheder i Danmark. Køberen havde en dansk afdeling med kontor i [by1].

Af selskabets og køberens samhandelsaftale fremgår bl.a. følgende:

”…

Nærværende aftale har til formål, at fastlægge og afgrænse samhandelen med hensyn til periode, sortiment, priser, levering og andre relaterede ydelser. [virksomhed2] A/S er berettiget til at anvende alternative leverandører inden for det nedenfor nævnte sortiment og forpligter sig ikke til under nærværende aftale, at modtage nogen bestemt andel af sortimentet.

[virksomhed1] ApS må kun sælge til [virksomhed2] A/S i Grønland.

Dette betyder at [virksomhed1] ApS stopper alt handel til grønlandske virksomheder og private.

Standard Leveringsbetingelser:

Alle varer uden undtagelse skal frit indleveres til:

Inden levering til fly, skal godset bookes/adviseres til transportøren til Grønland, så der kan blive reserveret plads.

Varer bestilt til levering ved [virksomhed3]

[virksomhed3] Kontakt [person1] – direkte nr. […]

Varer til forsendelse med [virksomhed3] (fly) leveres til

[virksomhed2] A/S

c/o [virksomhed3]

[adresse1]

[by2]

Åbningstider: mandag til fredag fra 07.00 til 16.00

Leveringsadresse vil fremgå af ordren.

Anden leveringsform er først gældende efter aftale med indkøbsafdelingen.

Fakturering:

Faktura fremsendes altid til:

[virksomhed2] A/S

Indkøbsafdelingen […]

[…]

[by1]

Reg. Nr. […]

SE-nr. […1]

På fakturaen skal vort rekvisitionsnummer angives. For fakturaer fremsendt uden rekvisitionsnummer, kan leverandøren ikke gøre krav på betaling. Ligeledes skal endeligt leveringssted fremgå med bynavn og nummer.

Leverandøren er ansvarlig for, at alle priser til [virksomhed2] A/S er fratrukket dansk told- og afgiftssatser samt eventuelle 3. Lands told i det omfang, at [virksomhed2] A/S kan fritages derfor. Er dette ikke opfyldt fratrækkes administrationsomkostninger kr. 300,- for hver faktura påhæftet fejl.

Der kræves én faktura pr. rekvisitionsnummer.

(…)”.

Det fremgår af faktura nr. 20124 af 22. oktober 2013 påført referencenr. […]0612-[…]3140, at selskabet fakturerede køberen samlet 39.777 kr. for mobiltelefoner og iPads til levering i Grønland. Selskabet angav en momssats på 25,00, hvoraf 0,00 var momspligtigt. Det fremgår af luftfragtbrev af 24. oktober2013 påført referencenr. […1], at elektronik skulle fragtes med fly fra [by3] til [Grønland] af [virksomhed3] AS. Selskabet er angivet som afsender, og køberen er angivet som modtager. Referencenr. […]0612+[…]3140 er angivet under Accounting Information. Det fremgår af eksportdeklaration af 24. oktober 2013, at en forsendelse med elektronik angivet X-740-[…1] blev udført af Danmark til Grønland. Eksportdeklarationen er ikke underskrevet af toldekspeditionen. Det fremgår af MRN – adviserings Sheet af 24. oktober 2013, at [virksomhed3], [by2], for så vidt angår bl.a. en forsendelse angivet […1], ”… anmoder handlingsselskab om at foretage Ankomstmeddelelse til SKAT.”

Det fremgår af faktura nr. 20126 af 29. oktober 2013 påført referencenr. […]3227-[…]3096-[…]2096-[…]3224-[…]3610-[…]3726, at selskabet fakturerede køberen samlet 146.094 kr. for mobiltelefoner, iPads og tilbehør til levering i Grønland. Selskabet angav en momssats på 25,00, hvoraf 0,00 var momspligtigt. Det fremgår af luftfragtbrev af 30. oktober 2013 påført referencenr. […2], at elektronik skulle fragtes med fly fra [by3] til [Grønland] af [virksomhed3] AS. Selskabet er angivet som afsender, og køberen er angivet som modtager. Referencenr. […]3227+[…]3096+[…]2096+[…]3224+[…]3610+[…]3726 er angivet under Accounting Information. Det fremgår af eksportdeklaration af 30. oktober 2013, at en forsendelse med elektronik angivet X-740-[…2] blev udført af Danmark til Grønland. Eksportdeklarationen er ikke underskrevet af toldekspeditionen. Det fremgår af MRN – adviserings Sheet af 30. oktober 2013, at [virksomhed3], [by2], for så vidt angår bl.a. en forsendelse angivet […2], ”… anmoder handlingsselskab om at foretage Ankomstmeddelelse til SKAT.”

Det fremgår af faktura nr. 20127 af 29. oktober 2013 påført referencenr. […]3489, at selskabet fakturerede køberen samlet 203.458 kr. for mobiltelefoner til levering i Grønland. Selskabet angav en momssats på 25,00, hvoraf 0,00 var momspligtigt. Det fremgår af luftfragtbrev af 30. oktober 2013 påført referencenr. […3], at elektronik skulle fragtes med fly fra [by3] til [Grønland] af [virksomhed3] AS. Selskabet er angivet som afsender, og køberen er angivet som modtager. Referencenr. […]3489 er angivet under Accounting Information. Det fremgår af eksportdeklaration af 30. oktober 2013, at en forsendelse med elektronik angivet X-740-[…3] blev udført af Danmark til Grønland. Eksportdeklarationen er ikke underskrevet af toldekspeditionen. Det fremgår af MRN – adviserings Sheet af 30. oktober 2013, at [virksomhed3], [by2], for så vidt angår bl.a. en forsendelse angivet […3], ”… anmoder handlingsselskab om at foretage Ankomstmeddelelse til SKAT.”

Det fremgår af faktura nr. 20129 af 29. oktober 2013 påført referencenr. […]0494-[…]1244, at selskabet fakturerede køberen samlet 20.200 kr. for mobiltelefoner til levering i Grønland. Selskabet angav en momssats på 25,00, hvoraf 0,00 var momspligtigt. Det fremgår af luftfragtbrev af 31. oktober 2013 påført referencenr. […4], at elektronik skulle fragtes med fly fra [by3] til [Grønland] af [virksomhed3] AS. Selskabet er angivet som afsender, og køberen er angivet som modtager. Referencenr. […]0494+[…]1244 er angivet under Accounting Information. Det fremgår af eksportdeklaration af 31. oktober 2013, at en forsendelse med elektronik angivet X-740-[…4] blev udført af Danmark til Grønland. Eksportdeklarationen er ikke underskrevet af toldekspeditionen. Det fremgår af MRN – adviserings Sheet af 31. oktober 2013, at [virksomhed3], [by2], for så vidt angår bl.a. en forsendelse angivet […4], ”… anmoder handlingsselskab om at foretage Ankomstmeddelelse til SKAT.”

SKAT afsendte forslag til afgørelse den 10. oktober 2014.

Selskabets repræsentant fremsendte, sammen med bemærkninger til SKATs forslag til afgørelse, mails af 20. oktober 2014 og 21. oktober 2014 fra en logistikassistent ansat i køberens danske afdeling.

Følgende fremgår af mailen af 20. oktober 2014:

”Som aftale pr. telefon er her en mail med beskrivelse af de misforståelser der er i ang. [virksomhed1].

I skriver at varerne faktureres til os i Danmark – Det er ikke korrekt. Fakturaerne udstedes til Vores Hovedkontor i [Grønland], men fremsendes pr. mail til […@…gl] (I vores aftaler står der generelt også at det er muligt at fremsende den fysisk til adressen, men det bliver sjældent benyttet) Det vil i også kunne se på alle faktura som i har modtaget kopiere af – Her fremgår både faktura adresse, samt endelig modtaget som så er en af vores butikker.

Grunden til at vi her på kontoret i [by1] skal bruge faktura, er at alle indleveringer ved enten [virksomhed4] eller [virksomhed3] her bliver koblet sammen med en dertilhørende faktura og tastet ind i vores system, hvilket danner grund for at alle vores butikker får korrekte udpakninglister med alle varer inden de modtager varen fysisk til godkendelse.

Vi har IKKE et dansk SE nr. Det nr. der er angivet ([…1]) er et Grønlandsk GER nr. (tjek evt. www.ger.gl)

I skriver også at i ikke har fået den rette dokumentation fra [virksomhed3] – Men if. [virksomhed3] så har i fået det i har bedt om – En oversigt over alle udførsler.

De faktiske udførsler har i ikke bedt om, men de er vel tilgængelige i Jeres eget system hvis i ønsker disse – Ellers skal jeg gerne skaffe jer nogle hvis det ønskes..

Dette er fremgangsmåden for alle vores leverandører – Hvor [virksomhed1] kun udgør en meget lille del, så hvorfor dette pludseligt er et problem kan jeg ikke forstå?

Vend venligst retur hurtigst muligt hvis der er yderligere spørgsmål – Jeg syntes dette er ved at blive en pinlig sag som har stået på alt for længe, så både [virksomhed2] og [virksomhed3] hjælper gerne med alt hvad vi kan for at få det løst.”

Følgende fremgår af mailen af 21. oktober 2014:

”Tak for bekræftelsen – Jeg har fra vores Grønlandske indkøbsafdeling modtaget en kopi af den samhandelsaftale de har lavet med [virksomhed1] – Og kan godt se at det er de nogle steder har formuleret det forkert (ang. SE nr. og ukorrekt formulering af hvor faktura fremsendes og udstedes til).

Det beklager vi, men det er kun en formuleringsfejl fra Deres side, og ikke noget det har betydning for hvordan vores leverandører leverer eller fakturere – Da vi her fra konteret får alle leverandører til at rette ind fra 1. levering hvis der er noget det ikke kører korrekt.”

SKAT traf afgørelse i sagen den 14. november 2014.

Som følge af SKATs styresignal SKM2014.783.SKAT tilbagekaldte SKAT sin afgørelse af 14. november 2014. SKAT afsendte et nyt forslag til afgørelse den 15. december 2014.

SKAT har herefter truffet ny afgørelse i sagen den 20. januar 2015, hvorved selskabets salgsmoms blev opgjort til 2.102.674 kr.

Under sagens behandling ved Landsskatteretten har selskabets repræsentant oplyst, at køberen forestod, at varerne blev udført af Danmark til Grønland, og at udførelsen skete for køberens regning.

Videre har selskabets repræsentant oplyst bl.a. følgende om køberens danske afdeling:

”… [virksomhed2]s kontor i [by1] består af logistikfolk, som foretager bookinger. Kontoret indgår ikke aftaler med nogen – det gør alene hovedkontoret i Grønland. Det er kontoret i [by1], som selskabet skal advisere, når der er varer, som er klar til forsendelse, således at der kan blive gjort plads hos transportøren.

(…)”.

Videre har selskabets repræsentant under sagens behandling ved Landsskatteretten bl.a. fremlagt indleveringskvitteringer udarbejdet af selskabet af 29. november 2013 og 27. marts 2014. Af indleveringskvitteringerne fremgår modtagerbutikker i Grønland sammen med ordrerne til de enkelte butikker. Det fremgår ikke, hvem der leverede forsendelserne. Alene indleveringskvittering af 29. november 2013 er underskrevet for modtagelse. Det fremgår ikke, hvem der har underskrevet.

Endvidere har selskabets repræsentant bl.a. fremlagt fakturaerne 10527163 og 3927353 af 18. december 2013 og 4. april 2014, hvorved [virksomhed3] og [virksomhed5] A/S fakturerede selskabet 175 kr. for ”Udførelsesangivelse”.

SKATs afgørelse

SKAT har den 20. januar 2015 forhøjet selskabets momstilsvar med 2.102.674 kr. for perioden fra 28. juni 2013 til 31. marts 2014, idet virksomhedens leverancer ikke er anset for omfattet af momsfritagelsesbestemmelsen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 5.

Som begrundelse herfor har SKAT bl.a. anført følgende:

”…

SKAT lægger til grund, at selskabet har solgt varer til en kunde beliggende i Grønland, men at selskabet ikke har udført varerne fra Danmark (EU), hvorfor handlerne ikke kan anses at være omfattet af momslovens § 34, stk. 1, nr. 5.

Dette understøttes af den kontrakt, der er indgået mellem selskabet og dets grønlandske kunde. Af kontrakten fremgår det entydigt, at varerne skal leveres til en dansk adresse, ligesom faktureringen skal ske til [virksomhed2] A/S, Indkøbsafdelingen […], […], [by1], SE-nr. […1].

Da råderetten, og dermed ejerskabet, i nærværende sag ubestridt overgår på det tidspunkt, hvor varerne leveres til 2 danske adresser, har selskabet således ikke sikret sig, at varerne rent faktisk er udført fra Danmark til et sted uden for EU (her Grønland).

SKAT har forsøgt at indkalde dokumentation for de udførselsangivelser, der lægges til grund i selskabets regnskabsmateriale hos [virksomhed3]. Disse udførselsangivelser er ikke dokumentation for varernes faktiske transport ud af Danmark, men fremstår alene som betaling for udarbejdelsen af en udførselsangivelse.

Da momslovens § 34, stk. 1, nr. 5 er en fritagelsesbestemmelse, skal bestemmelsen fortolkes indskrænkende. Det aftalegrundlag som parterne har indgået må således lægges til grund for den faktiske gennemførsel af handlerne. Af dette aftalegrundlag fremgår det da også entydigt, at ejerskabet/ råderetten overgår imens varerne befinder sig i Danmark, ligesom der skal ske fakturering til en dansk adresse og et dansk SE-nr.

Selvom selskabets aftager efter råderetten/ejerskabets overgang skulle vælge at udføre varerne fra Danmark, ændrer dette ikke på realiteten i handelsmønstret og dermed momspligten for den foretagne transaktion.

Betingelserne i momslovens § 34, stk. 1 nr. 5 er således ikke opfyldt.

Leveringsstedet fastlægges derfor efter momslovens § 14, dvs. leveringsstedet er her i landet, hvorfor der skal afregnes dansk moms efter momslovens § 4, stk. 1.

På baggrund af selskabet bemærkninger til SKATs oprindelige forslag (jf. ovenstående) skal SKAT bemærke følgende til redegørelsen fra selskabets repræsentant om at [virksomhed2] A/S ikke er etableret i Danmark.

Af repræsentantens bemærkninger fremgår det ”SKAT har derfor ret i, at varerne er leveret her i landet, men de er solgt til udførsel af en kunde beliggende udenfor EU og momslovens § 34 stk. 1,

nr. 5 siger netop, at varer kan sælges momsfrit, når varen udføres af sælger eller af køber, når køber ikkeer etableret i Danmark.”

Af repræsentantens bemærkning fremgår det, at de ikke finder at [virksomhed2] A/S er etableret her i landet.

Momslovens § 34, stk. 1, nr. 5 bygger på momssystemdirektivets præmis 146, stk. 1 nr. b levering af varer, som af en kunde, der ikke er etableret på medlemsstaternes respektive område,…”

Hvor det ligeledes fremgår at køber ikke må være etableret her i landet.

Af søgetjenesten 118.dk og Krak.dk fremgår det, at [virksomhed2] A/S er registreret på adressen: [adresse2]

6, [by1], jf. bilag 6.

Samtidig fremgår det af [virksomhed2] A/S mail af 20. oktober 2014, ved Logistikassistent (navn undladt) at ” Grunden til at vi her på kontoret i [by1]…” og at ”I vores aftaler står der generelt også atdet er muligt at fremsende den fysisk til adressen,…”, hvilket understreger at selskabet er etableret i Danmark.

Dette fremgår ligeledes af samhandelsaftalen mellem [virksomhed2] A/S og [virksomhed1] ApS, under skrevet af souschef (navn undladt) på vegne af [virksomhed2] A/S, at [virksomhed2] A/S har en afdeling i[by1] med betegnelsen – Indkøbsafdelingen […].

Af EU-dommen sag C-73/06Planzer fremgår det i præmis 53 at:

”I følge fast retspraksis på momsområdet skal begrebet fast forretningssted opfylde visse mindstekrav i kraft af en varig samvirken af menneskelige og tekniske ressourcer, som er nødvendig for at præstere bestemte tjenesteydelser. (…) Ifølge denne retspraksis skal forretningsstedet således have et tilstrækkeligt permanent karakter, og for så vidt angår de menneskelige og tekniske ressourcer have en struktur, der gør det muligt selvstændigt at levere de omtalte tjenesteydelser”.

Da [virksomhed2] A/S således er etableret i Danmark ved et kontor med ansatte i [by1] og at varene leveres her i landet, jf. repræsentantens bemærkning, kan betingelserne i Momslovens § 34, stk. 1,

nr. 5 ikke ses at være opfyldt. Varerne kan således ikke sælges momsfrit.

SKAT har på baggrund af ovenstående opgjort den ikke angivne salgsmoms for perioden 28. juni

2013 til 31. marts 2014 til 2.102.674,80 kr. jf. bilag 1.

–o0o—

Det skal bemærkes, at da det er selskabet [virksomhed1] ApS der ønsker at benytte en fritagelsesbestemmelse i momslovens § 34, stk. 1, nr. 5 er det, efter SKATs opfattelse, Atlantic

Mobile ApS der skal dokumentere, at betingelserne for anvendelsen af denne fritagelsesbestemmelse er opfyldt.

Er der tvivl om, hvorvidt denne fritagelsesbestemmelse er opfyldt, skal [virksomhed1] iagtage hovedreglen og dermed opkræve salgsmomsen.

(…)”.

Under sagens behandling har SKAT den 24. marts 2015 bl.a. videre anført følgende:

”…

1. ”at varer leveret her i landet”

SKAT er enig i repræsentantens anførelse om at varerne leveres på dansk grund, og at råderetten til varerene samtidig overgår til køber selskabet.

2. ”når varen udføres af sælger”

SKAT finder ikke at sælger levere varerne ude for EU, da varerene overgår til køber selskabet på dansk grund, jf. punkt 1.

3. ”eller af køber, når køber ikke er etableret i Danmark”

Af repræsentantens henvisning fra SKATS juridiske vejledning fremgår det ”Hvis køber er etableret her i landet, er leverancen kun fritaget for moms, hvis sælger forstår udførsel af varen til steder uden for EU”

I den forbindelse henviser SKAT til selskabets samhandels aftale med køberselskabet hvor det direkte fremgår ”Faktura fremsendes til:

[virksomhed2] A/S

Indkøbsafdelingen […]

[…]

[by1]

Af samarbejdsaftalen fremgår det direkte at selskabet har en ”Indkøbsafdelingen […]” i [by1] hvilket indikerer en tilknytning/etablering i DK.

Samtidig anføres der at ”Leverandøren er ansvarlig for, at alle priser til [virksomhed2] A/S er fratrukket dansk told- og afgiftssatser samt eventuelle 3. Lands told i det omfang, at [virksomhed2] A/S kan fritages derfor. (SKATS understregning), jf. bilag 3 til SKATS afgørelse af 20. januar 2015

Køberselskabet overfører det således til sælgerselskabet selv, at afgøre om varerne skal sælges med eller uden moms.

Der er ikke fremlagt dokumentation for at [virksomhed1] i den forbindelse har foretaget undersøgelser af, om disse handler kunne gennemføres momsfrit. Selskabet har derfor på intet tidspunkt sikret sig at varerne reelt kunne sælges momsfrit.

SKAT finder ikke, at selskabets repræsentant har fremlagt oplysninger af faktisk eller retslig karakter, der kan begrunde en ændring i momstilsvaret.

På denne baggrund henvises der i det hele til den af SKAT udarbejdet afgørelse, og det skal indstilles at SKATs afgørelse stadfæstes.

Klageres repræsentant anfører i øvrigt at ”SKAT har efter vores oplysninger ikke rejst sag mod [virksomhed2] med afgørelse om, at [virksomhed2] har etableret fast forretningssted her i landet”.

Det kan for god ordens skyld oplyses, at spørgsmålet vedrørende [virksomhed2]s eventuelle moms registrering er oversendt til SKATs afdeling – Store selskaber

(…)”.

Videre har Skattestyrelsen under sagens behandling i brev af 29. august 2019 udtalt følgende om det af selskabets repræsentant fremlagte materiale:

”…

Skattestyrelsen skal bemærke, at det nye materiale ikke giver anledning til ændring af Skattestyrelsens afgørelse af 20. januar 2015.

Af materialet fremgår det, at der er tale om dokumentation til understøttelse af 2 forskellige forsendelser til Grønland, en via [virksomhed3] (Denmark) A/S og en via [virksomhed5] A/S samt en samlet oversigt over forsendelser i perioden 16. juli 2013 til 16. oktober 2014 udført af [virksomhed5] A/S.

1. forsendelse

Følgende materiale er modtaget:

•  Enhedsdokument udfærdiget af [virksomhed3] (Denmark) A/S, hvor [virksomhed1] ApS er anført som afsender/eksportør dvs. den virksomhed, der anses for at have udstedt den tilhørende faktura og [virksomhed2] A/S – […] som modtager.
•  Af Enhedsdokument fremgår, at dokumentet er udfærdiget den 2. december 2013, og at varerne er afsendt den 9. december 2013.
•  POD/Indleveringskvittering dateret den 29. november 2013. Kvittering er påtegnet i forbindelse med modtagelse ligeledes den 29. november 2013. Det fremgår ikke af indleveringskvitteringen, hvem der har modtaget varerne.
•  Faktura udstedt af [virksomhed1] ApS dateret den 28. november 2013.
•  Faktura udstedt af [virksomhed3] A/S til [virksomhed1] for udarbejdelse af udførelsesangivelse.

2. forsendelse

Følgende materiale er modtaget:

•  Enhedsdokument udfærdiget af [virksomhed5] A/S, hvor [virksomhed1] ApS er anført som afsender/eksportør dvs. den virksomhed, der anses for at have udstedt den tilhørende faktura og [virksomhed2] A/S som modtager.

Af Enhedsdokument fremgår, at dokumentet er udfærdiget den 28. marts 2014, og at varerne er afsendt den 8. april 2014.

•  POD/Indleveringskvittering dateret den 27. marts 2014. Kvittering er ikke påtegnet i forbindelse med modtagelse. Det fremgår ikke, af indleveringskvitteringen hvilket selskab, der har modtaget varerne.
•  Faktura udstedt af [virksomhed1] ApS dateret den 26. marts 2014.
•  Faktura udstedt af [virksomhed5] A/S til [virksomhed1] for udarbejdelse af udførelsesangivelse samt ankomst toldtest.

Af det fremlagte materiale er det konstateret, at [virksomhed1] ApS ifølge Enhedsdokumentet, er anført som eksportør af hhv. 4 kg varer (telefoner) og 8 kg varer (telefoner eller telefondele) til [virksomhed2] A/S. Ifølge Enhedsdokumenterne er disse udfærdiget af hhv. [virksomhed3] (Denmark) A/S og [virksomhed5] A/S.

Samtidig er der vedlagt en POD/Indleveringskvittering og faktura udstedt af hhv. [virksomhed3] A/S og [virksomhed5] A/S til [virksomhed1] ApS for udarbejdelse af Enhedsdokumentet. Kun den ene POD/Indleveringskvittering ses at være underskrevet.

Der er i forbindelse med det modtagne materiale ikke vedlagt bevis for, at varerne er fragtet til Grønland i form af betaling for selve fragten. På denne baggrund lægges det til grund, at varerne er overgået til [virksomhed2] A/S, der selv har stået for fragten.

Da [virksomhed2] A/S ses at være etableret/have fast forretningssted i Danmark, jf. Skattestyrelsens afgørelse af 20. januar 2015, finder Skattestyrelsen ikke, at momslovens § 34, stk. 1, nr. 5 er opfyldt.

Da Skattestyrelsen ikke tidligere har modtaget de fremlagte POD/Indleveringskvitteringen i forbindelse med kontrollen samt det faktum, at det ikke fremgår, hvem der har modtaget varerne, finder Skattestyrelsen, at der kan drages tvivl om deres realitet.

Samlet oversigt over forsendelser udført af [virksomhed5] A/S.

Skattestyrelsen har på intet tidspunkt underkendt, at der er solgt varer til Grønland. Skattestyrelsens afgørelse går på, at [virksomhed1] ApS ikke har stået for udførelsen af varerne, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 5, selvom selskabet er anført som afsender på [virksomhed5] A/S udsendelsesoversigt samt de to enhedsdokumenter.

”Af momslovens §34, stk. 1 nr. 5 fremgår det, ”at en vare, der udføres af en virksomhed eller for dennes regning til steder uden for EU, er fritaget for moms.”

Selskabet ses ikke at betale for udførelsen af varerne kun for udfærdigelsen af dokumenterne i forbindelse med udførelsen af varerne til Grønland.

”Det samme er gældende, hvis en køber, der ikke er etableret her i landet, udfører varer til steder uden for EU, eller hvis udførslen sker for en sådan købers regning.”

Skattestyrelsen finder, at selskabet [virksomhed2] A/S er registret i Danmark. [virksomhed2] A/S er registret med et dansk SE-nummer og etableret med et kontor i [by1], hvor der er ansatte.

”Hvis køber er etableret her i landet, er leverancen kun fritaget for moms, hvis sælger forestår udførsel af varen til steder udenfor EU”.

Skattestyrelsen jf. ovenstående finder ikke, at [virksomhed1] ApS står for udførslen af varerne til Grønland. [virksomhed1] ApS sørger for enhedsdokumenter i forbindelse med, at varerne bliver indregistreret til udførsel, men at varerne overgår til [virksomhed2] A/S enten i [by1] eller [by3].

Dette begrundes med, at de nye fremlagte dokumenter, ligesom de tidligere modtagne dokumenter heller ikke understøtter, at [virksomhed1] ApS skulle have betalt for fragten til Grønland. Selskabet ses derimod kun, at have betalt for udførelsesangivelserne.

Skattestyrelsen skal i den sammenhæng henvise til Skattestyrelsens afgørelse af 20. januar 2015, hvor det fremgår:

”SKAT har forsøgt at indkalde dokumentation for de udførselsangivelser, der lægges til grund i selskabets regnskabsmateriale hos [virksomhed3]. Disse udførselsangivelser er ikke dokumentation for varernes faktiske transport ud af Danmark, men fremstår alene som betaling for udarbejdelsen af en udførselsangivelse.”

Til understøttelse vedlægger Skattestyrelsen mail modtaget af (navn undladt) fra [virksomhed3] (Denmark) A/S den 21. juli 2014, hvor det oplyses:

”Alle listens 294 forsendelser er sendt på frankaturen EXW (= Ex Works = Ab fabrik), hvilket betyder at fragten debiteres af os til ordregiveren ”[virksomhed2] A/S”. Det eneste vi debiterer til [virksomhed1] er for udfærdigelse af udførelsesangivelsen.” jf. bilag A til denne udtalelse.

I mail af 23. juni 2014 blev det ligeledes oplyst af (navn undladt) fra [virksomhed3] A/S,

” at vi i perioden 23/5-2013 til d.d. har udstedt 267 fakturaer a 175 kr., da det eneste vi gør for kunden, er at lave udførselsangivelser.” jf. bilag B til denne udtalelse.

I forbindelse med en anmodning til Grønland vedrørende [virksomhed2] A/S oplyses det af (navn undladt) fra [virksomhed2] A/S, at (anført med kursiv):

•  Hvor/hvornår overgår ejerskabet af den enkelte handel fra [virksomhed1] ApS til [virksomhed2] A/S? – ”Nå varen er indleveret på indleveringsadressen Fly/ c/o [virksomhed3], [by2] eller skib c/o [virksomhed4] [adresse3], [by1]”
•  Hvor leverer [virksomhed1] ApS varerne til [virksomhed2] A/S? Angiv adresse. – ”Fly [virksomhed3], [by2] eller skib [virksomhed4] [adresse3], [by1]”, jf. bilag C til denne udtalelse

Af det ovenstående fremgår således, at det er [virksomhed2] A/S der er det reelle ordregivende selskab og selv står for fragten til Grønland.

Samtidig finder Skattestyrelsen ikke, at det er bevist, at selskabet ikke er etableret/har fastforretningssted i Danmark, hvorfor Skattestyrelsen fastholder sin afgørelse af 20. januar 2015.

(…)”.

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse af selskabets momstilsvar skal bortfalde.

Til støtte herfor har repræsentanten anført følgende:

”…

Anbringender

Som det fremgår af momslovens § 34 stk. 1, nr. 5 kan der sælges momsfrit til aftagere som ikke er etableret her i landet.

Og som det fremgår af SKATs juridiske vejledning gælder det også køber selv udfører varerne

SKAT har ikke påvist at køber af klagers varer er etableret her i landet og har end ikke rejst sag herom.

Derimod pålægger man klager at klager skal overtage SKATs arbejde og bevise, at køber ikke er etableret her i landet.

Vi er vidende om, at [virksomhed2]s ejer ikke er enige i SKATs opfattelse og vi er samtidig vidende om, at SKAT ikke har rejst en sag herom.

Det er således vores opfattelse, at SKATs forpligtelse til at oplyse sagen ikke er opfyldt og det forekommer urimeligt og i konflikt med klagers retssikkerhed når SKAT pålægger en dansk virksomhed at overtage SKATs arbejde i denne sammenhæng.

Det er desuden vores opfattelse, at [virksomhed1] ApS ikke har mulighed for at bevise/afgøre om [virksomhed2] har etableret fast forretningssted her i landet.

[virksomhed1] indgår alene aftaler med [virksomhed2]s hovedkontor.

Vi er vidende om at SKAT via kontakt til [virksomhed2]s kontor i Danmark har fået oplyst, at SKAT kan få kopier af udførselsdokumentationen for de pågældende handler men SKAT har ikke bedt herom.

(…)”.

Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har den 17. juni 2020 udtalt, at Skatteankestyrelsens indstilling af 4. juni 2020 kan tiltrædes med følgende bemærkninger:

”…

Skattestyrelsen er efter en konkret vurdering af oplysningerne i klagesagen enig i den af Skatteankestyrelsen af foretagne indstilling, hvori der lægges op til at nedsætte den påklagede forhøjelse af salgsmoms til 0 kr.

Klagesagen vedrører spørgsmålet om momsfritagelse for eksport af elektronik fra Danmark til steder uden for EU efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 5, der indrømmer momsfritagelse for ”Levering af varer, der af virksomheden eller af en køber, som ikke er etableret her i landet, eller for disses regning udføres til steder uden for EU.”

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen i, at de ved klagesagen fremlagte oplysninger i form af bl.a. kopier af fragtbreve, udførselsangivelser og fakturaer dokumenterer, at varerne i forbindelse med de pågældende salg er eksporteret til Grønland og således til et sted uden for EU.

Ud fra sagens oplysninger synes der også at være en sammenfaldende opfattelse mellem Skattestyrelsen, Skatteankestyrelsen og klager om, at køber har stået for udførslen af varer fra Danmark til Grønland.

Når køber står for udførslen af varerne, finder momsfritagelsen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 5 kun anvendelse, når køber ikke er etableret i Denmark.

Som det fremgår af indstillingen fra Skatteankestyrelsen fik bestemmelsen sin nuværende ordlyd ved lov nr. 277 af 27 marts 2012. Af bemærkningerne til det bagvedliggende lovforslag uddybes ”ikke er etableret her i landet”, således etableret skal forstås på baggrund af, om køber har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted, eller i mangel heraf har bopæl eller sædvanligt opholdssted, her.

Det fremgår af cvr.dk. at klagers kunde var og er registreret som et grønlandsk selskab med tilknyttede p-enheder i Grønland. Der var ikke registreret p-enheder i Danmark. Kunden har i øvrigt ikke været momsregistreret i Danmark.

Ud fra sagens oplysninger, har klagers kunde en dansk indkøbsafdeling, der ikke kunne indgå aftaler på vegne af køber. Aftalerne er indgået med kundens grønlandske hovedkontor. Afdelingen bestod af logistikmedarbejdere, der havde til opgave at booke plads hos de respektive transportører, når en ordre var klar til levering.

Skattestyrelsen er ud fra de ved klagesagen fremlagte oplysninger om køber enig med i den af Skatteankestyrelsen foretagne vurdering og begrundelse herfor, hvorefter købers danske indkøbsafdeling ikke skal anses for at udgøre en etablering i Danmark, herunder ikke udgøre et fast forretningssted, som fastlagt i bl.a. EU-domstolens dom C-73/06 Planzer.

Skattestyrelsen er således på baggrund af de fremlagte oplysninger i klagesagen af den opfattelse, at leverancerne til Grønland opfylder betingelserne for momsfritagelse i momslovens § 34, stk. 1, nr. 5.

(…)”.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 2.102.674 kr. for perioden fra den 28. juni 2013 til den 31. marts 2014, idet selskabets leverancer ikke er anset for omfattet af momsfritagelsesbestemmelsen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 5.

Der skal således tages stilling til, om de af selskabet til køberen leverede varer er dokumenteret udført til et sted uden for EU af en køber, som ikke var etableret her i landet – som anført af selskabet – eller om selskabet ikke har dokumenteret, at varerne er udført til et sted uden for EU, og at køberen var etableret her i landet – som anført af SKAT.

Indledningsvist skal der tages stilling til, om selskabet har dokumenteret, at de af selskabet til køberen leverede varer er udført til et sted uden for EU.

Det følger af momslovens § 3, stk. 1, at afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Efter momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Leveringsstedet for varer er her i landet, når varen forsendes eller transporteres, og varen befinder sig her i landet på det tidspunkt, hvor forsendelsen eller transporten til aftageren påbegyndes, jf. momslovens § 14, stk. 1, nr. 2.

Følgende fremgår af momslovens § 34, stk. 1, nr. 5 (uddrag):

”Følgende leverancer af varer og ydelser er fritaget for afgift:

5)  Levering af varer, der af virksomheden eller af en køber, som ikke er etableret her i landet, eller for disses regning udføres til steder uden for EU…

(…).”

Momslovens § 34, stk. 1, nr. 5, implementerer momssystemdirektivets artikel 146, stk. 1, litra a) og litra b).

Følgende fremgår af artikel 146, stk. 1, litra a) og litra b) (uddrag):

”Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:

a)  levering af varer, som af sælgeren eller for hans regning forsendes eller transporteres til steder uden for Fællesskabet
b)  levering af varer, som af en kunde, der ikke er etableret på medlemsstaternes respektive område, eller for hans regning forsendes eller transporteres til steder uden for Fællesskabet…

(…).”

Momslovens § 34, stk. 1, nr. 5, fik sit indhold ved ændringslov nr. 277 af 27. marts 2012.

Det fremgår af de specielle bemærkninger til lovforslag nr. 12 af 9. november 2011, at det er en forudsætning for, at momsfritagelsen finder anvendelse, at sælgervirksomheden kan dokumentere, at varerne er udført.

Følgende fremgik bl.a. af SKATs dagældende Juridiske Vejledning 2013-1 pkt. D.A.19.1.2.2:

”…

Udførelsesdokumentation kan bestå af:

•  fakturakopi,
•  skriftlig ordre,
•  korrespondance med køber,
•  bankafregning og lignede,
•  øvrige handelsdokumenter, og
•  udførelsesangivelse med udpassageattest i e-Export, se afsnit F.A.25.1.3 Udførelsesprocedure for varer eller i forbindelse med nødprocedure attesteret eksemplar 3 af enhedsdokument, se afsnit F.A.25.1.9 Nødprocedure vedrørende udførsel af varer.

(…).”

Det fremgår af faktura 20124, 20126, 20127 og 20129, at selskabet fakturerede køberen for salg af diverse elektronik. Som fakturamodtager er angivet ”[virksomhed2] A/S, Postboks […], [Grønland], Grønland”, som ifølge det oplyste var køberens hovedkontor. Varerne skulle ifølge fakturaerne leveres til køberens butikker i Grønland.

Det fremgår af selskabets og køberens samarbejdsaftale, at selskabet skulle indlevere varerne til transportøren. Ifølge det oplyste forestod køberen udførelsen af varerne fra Danmark til Grønland, hvilket ligeledes skete for køberens regning.

De fakturerede varer skulle i henhold til luftfragtbreve af 24. oktober 2013, 30. oktober 2013 og 31. oktober 2013 transporteres med fly fra [by3] til forskellige destinationer i Grønland. Det fremgår af eksportdeklarationer af 24. oktober 2013, 30. oktober 2013 og 31. oktober 2013, at varerne forlod Danmark.

På det foreliggende grundlag finder Landsskatteretten, at selskabet har dokumenteret, at varerne blev udført til et sted uden for EU, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 5.

Der er herved henset til, at luftfragtbrevene og den dertilhørende dokumentation i form af bl.a. fakturaer og eksportdeklarationer i tilstrækkelig grad godtgør, at varerne er udført til Grønland.

Dernæst skal der tages stilling til, om køberen var etableret her i landet.

Det fremgår af de specielle bemærkninger til lovforslag nr. 12 af 9. november 2011, at det er en betingelse for momsfri levering til en køber, der selv forestår udførslen af varerne til steder uden for EU, at køber ikke er etableret her i landet ved at have etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted, eller i mangel heraf har bopæl eller sædvanligt opholdssted, her.

EU-Domstolen har i sag C-73/06, Planzer Luxembourg, præmis 56, udtalt om begrebet ”fast forretningssted”, at en fast indretning, der kun benyttes i forbindelse med forberedende eller assisterende aktivitet for virksomheden, såsom personalerekruttering eller erhvervelse af de tekniske ressourcer, der er nødvendige ved udførelsen af dens opgaver, ikke udgør et fast forretningssted.

Det fremgår af CVR, at køberen ikke var registreret med p-enheder i Danmark.

Det fremgår af selskabets og køberens samarbejdsaftale, at fakturaerne skulle fremsendes til ”[virksomhed2] A/S, Indkøbsafdelingen […], […], [by1]”. Ifølge det oplyste anvendte afdelingen fakturaerne i forbindelse med transporten af varerne.

Selskabet har oplyst, at køberens danske afdeling bestod af logistikmedarbejdere, som ikke indgik aftaler på køberens vegne. Når en ordre var klar til levering hos transportøren, skulle selskabet advisere afdelingen herom, som forestod at booke plads hos transportøren.

På det foreliggende grundlag finder Landsskatteretten, at køberen ikke var etableret i Danmark.

Der er herved henset til, at køberens danske afdeling forestod at arrangere transport til Grønland af de varer, køberen fik leveret i Danmark, og dermed udgjorde en fast indretning, der af køberen blev benyttet i forbindelse med assisterende aktiviteter. Det er således Landsskatterettens opfattelse, at afdelingen ikke udgjorde et fast forretningssted, jf. sag C-73/06, Planzer Luxembourg.

Det er således ikke med rette, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 2.102.674 kr. for perioden fra 28. juni 2013 til 31. marts 2014, idet virksomhedens leverancer må anses for omfattet af momsfritagelsesbestemmelsen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 5.

Landsskatteretten ændrer således SKATs afgørelse.