Afgørelse af 23. juni 2020

Indkomståret 2013

SKAT har som konsekvens af ændringer i det sambeskattede selskab [virksomhed1] A/S, CVR-nr. […1], ved afgørelse af 8. oktober 2015 ændret sambeskatningsindkomsten for selskabet [virksomhed2] A/S, CVR-nr. […2], for 2013 med 926.000 kr.

Klageren har for indkomståret 2013 nedlagt påstand om, at [virksomhed2] A/S’ sambeskatningsindkomst nedsættes til det selvangivne.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed2], CVR-nr. […2] (herefter ”selskabet”), blev stiftet den 24. november 1978 og ejes 100 % af [person1]. Selskabets formål er holdningvirksomhed og dermed beslægtet virksomhed, og selskabet er registreret med branchekode 642020 ”ikke-finansielle holdingselskaber”. Selskabet blev i 2017 omdannet til et anpartsselskab.

I det påklagede indkomstår var [virksomhed2] A/S og datterselskabet [virksomhed1] A/S sambeskattede med [virksomhed2] A/S som administrationsselskab.

[virksomhed1] A/S, CVR-nr. […1], blev stiftet den 24. november 1978 under branchekoden ”475220 Byggemarkeder og værktøjsmagasiner”. [virksomhed1] A/S’ formål er handel.

SKAT har ved afgørelse af 8. oktober 2015 forhøjet den skattepligtige indkomst for [virksomhed1] A/S med 926.000 kr.

Som konsekvens heraf ændrede SKAT ved afgørelse af 8. oktober 2015 sambeskatningsindkomst for [virksomhed2] A/S med 926.000 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har som konsekvens af ændringer i det sambeskattede selskab [virksomhed1] A/S, CVR-nr. […1], ændret sambeskatningsindkomsten for 2013 med 926.000 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført:

”(…)

SKATs ændringer

Selvangiven skattepligtig sambeskatningsindkomst

før underskudsfremførsel 10.353. 702 kr.

Heraf administrationsselskabet [virksomhed2] ApS, CVR-nr. […2]:

Selvangiven skattepligtig indkomst – 1.671.998 kr.

Tilbageførsel af tidligere indtægtsført

negativ driftsmiddelsaldo, jf. afskrivnings-

lovens § 8 og revisors anmodning af 9.

marts 2015 – 70.000 kr. – 70.000 kr.

Ansat skattepligtig indkomst herefter – 1.741.998 kr.

Heraf datterselskabet [virksomhed1]

A/S, CVR.nr. […1]:

Selvangiven skattepligtig indkomst 12.025.700

Tilbageført “Ej fradragsberettiget revisor og

advokathonorar, salg ejendom” på kr.

246.532 og “Ej fradragsberettiget revisor- og

advokathonorar, salg driftsmidler” kr. 34.525

fratrukket ved opgørelse af den skattepligtige

indkomst – i alt kr. 281.057 281.057 kr.

Ikke godkendt fradrag for advokat- og revisor-

udgifter på henholdsvis 576.000 og kr. 350.000,

idet udgifterne ikke kan henføres til selskabets

løbende drift, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1,

litra a og nedenstående begrundelse 926.000 kr. + 644.943 kr. + 644.943 kr.

Indtægtsført, negativ saldo driftsmidler, på kr.

471.282 er tillagt ved opgørelse af den skatte-

pligtige indkomst 471.282 kr.

Negativ saldo driftsmidler udgør kr. 505.807,

jf. afskrivningslovens § 8 og nedenstående

begrundelse 505.807 kr. + 34.525 kr. + 34.525 kr.

Ejendomsavance ved afståelse af ejendommen

beliggende [adresse1] og [adresse2], jf. ejendoms-

avancebeskatningslovens § 1og nedenstående

begrundelse + 211.707 kr. + 211.707 kr.

Tilbageførsel af tidligere indtægtsført negativ

driftsmiddelsaldo (kr. 471.282 + 34.525), jf.

afskrivningslovens § 8 og revisors anmodning

af 9. marts 2015 – 505.807 kr.– 505.807 kr.

Ansat skattepligtig indkomst herefter 12.411.068 kr.

Ansat skattepligtig sambeskatningsindkomst

før anvendelse af underskud fra tidligere

indkomtstår 10.669.070 kr.

Anvendt skattemæssige underskud, fra tidligere

indkomstår (felt 003), jf. selskabsskattelovens

§ 12, stk. 1 og 2 samt nedenstående begrundelse – 9.401.442 kr.

Ansat skattepligtig sambeskatningsindkomst

Herefter 1.267.628 kr.

Felt 085– Underskudssaldo ultimo til modregning i fremtidig skattepligtig indkomst” udgør herefter

kr. 5.959.910, jf. selskabsskattelovens 12, stk. 1.

Beskrivelse af selskabet

Det fremgår af ledelsesberegningen af virksomhedens hovedaktivitet har i lighed med tidligere år

bestået i at eje og investere i anlægsaktiver.

Selskabets regnskabsår løber fra 1. oktober – 30. september.

Sagsfremstilling og begrundelse

Selskabets revisor har ved skrivelse af 9. marts 2015 anmodet om, at den tidligere indtægtsførte negativ driftsmiddelsaldo på kr. 70.000 tilbageføres ved opgørelse af den skattepligtige indkomst.

Den negative saldo på kr. 70.000 skal udlignes ved anskaffelser af nye driftsmidler eller tages til indtægt i indkomståret 2014, jf. afskrivningslovens § 8.

1.  Advokat- og revisor udgifter i forbindelse med salg af selskabets aktiviteter
1.1.  De faktiske forhold

Selskabet har i indkomståret 2013 fratrukket udgifter til advokat- og revisorhonorar på henholdsvis kr. 625.086 og kr. 546.259. Ved opgørelse af den skattepligtige indkomst er der tilbageført henholdsvis kr. 246.532 som værende ”Ej fradragsberettiget revisor- og advokathonorar, salg ejendom” og kr. 34.532 som værende ”Ej fradragsberettiget revisor- og advokathonorar, salg driftsmidler”. Udgifterne på henholdsvis kr. 246.532 og kr. 34.525 er fragået i afståelsessummerne på henholdsvis ejendom og driftsmidler.

Selskabets revisor har i skrivelse af 9. april 2015 anført, at udgifter til advokat og revisor i forbindelse med afståelse af virksomhed er som udgangspunkt ikke fradragsberettiget udgift, men skal i stedet fragå i avancerne på de solgte erhvervsmæssige aktiver. Udgiften vil da indgå som en salgsomkostning på de erhvervsmæssige aktiver, og udgiften vil da blive fradragsberettiget ved avanceopgørelsen.

Udgifter til advokat og revisor for bistand med salg af erhvervsmæssige aktiver vil derfor først skulle tillægges som ikke fradragsberettiget udgift, men så fratrækkes forholdsmæssigt i avancen for de enkelte erhvervsmæssige aktiver. Det går altså lige op.

Afslutningsvis er det anført i revisors skrivelse af 9. april 2015, at der derfor alene er indtægtsført advokat- og revisorudgifter for så vidt angår driftsmidler kr. 34.525 og ejendom kr. 246.532. Disse udgifter fragår i den skattemæssige opgørelse af avancen i henholdsvis note 30 driftsmidler (teksten forkert som ”aktiverede småanskaffelser”) og note 31 under ejendom.

Advokathonorar er sammensat således:

Dato Bilagsnr. Tekst Beløb

28-02-2013 0 Inkasso m.v. ej virk.salg 26.195,72 kr.

27-05-2013 34 [virksomhed3] – adv. honorar 576.000,00 kr.

18-09-2013 29 Advokat 2.250,00 kr.

18-09-2013 29 Advokat gebyr 2.140,00 kr.

30-09-2013 37 Skyldig advokat 18.500,00 kr.

I alt 625.085,72 kr.

Revisorhonorar er sammensat således:

Dato Bilagsnr. Tekst Beløb

28-02-2013 0 3140 259,27 kr.

28-02-2013 9 Afsat skønnet revisorhonorar 100.000,00 kr.

24-06-2013 5 [virksomhed4] 350.000,00 kr.

24-06-2013 5 Kasserabat -3.500,00 kr.

30-06-2013 7 Skyldig revisor 50.000,00 kr.

15-07-2013 0 Betaling revisor, kontantrabat -500,00 kr.

30-09-2013 12 reg. afsat skyldig revisor 50.000,00 kr.

I alt 546.259,27 kr.

Advokatomkostninger.

Bilagsnr. 34.

Af faktura nr. 72776 af 27. maj 2013 på kr. 720.000 inkl. moms og tilhørende salærredegørelse ”Vedr. salg af virksomhed” fremgår det, at udgiften vedrører salær for juridisk bistand ydet til selskabet i forbindelse med salg af virksomheden [virksomhed5] A/S til [virksomhed6] A/S i perioden ultimo juli 2012 og til dato, hvilket bistand bl.a. har omfattet følgende:

•  Afholdelse af indledende møder med direktør [person1] og reg. revisor [person2] den 27.07.2012, 23.08.2012 og 09.10.2012 til drøftelse af værdiansættelse, herunder indledende sagsbehandling og undersøgelse samt gennemgang af diverse regnskabsmateriale,
•  Forberedelse til og deltagelse i møder 24.10.2012, 20.11.2012, 06.12.2012, 07.12.2012, 19.12.2012, 21.12.2012, 27.12.2012, 04.01.2013, 07.01.2013, 08.01.2013, 09.01.2013, 15.01.2013, 30.01.2013 og 01.05.2013,
•  Udarbejdelse af hemmeligholdelsesaftale,
•  Gennemgang af betinget virksomhedsoverdragelsesaftale, undersøgelser, drøftelser og sagsbehandling hertil,
•  Gennemgang af deponeringsaftale, undersøgelser, drøftelser og sagsbehandling hertil,
•  Gennemgang af Due Dilligence requestliste, undersøgelser, drøftelser og sagsbehandling hertil,
•  Sagsbehandling, undersøgelse og indhentelse af dokumenter vedrørende ejendommen [adresse1] og [adresse2], [by1], herunder indhentelse af forureningsdokumenter,
•  Gennemgang af skødeudkast til [adresse1] og [adresse2], [by1], herunder diverse tinglysningsekspeditioner
•  Sagsbehandling vedrørende deponeringer,
•  Korrespondance med Skat vedrørende overdragelse af virksomhed,
•  Udarbejdelse af generalforsamlingsprotokollater i [virksomhed7] A/S og i [virksomhed5] A/S og registrering af ændringer,
•  Closing den 01.03.2013 samt forberedelse hertil,
•  Sagsbehandling og undersøgelser vedrørende afstemning, og regulering af købesum,
•  Sagsbehandling vedrørende sletning af retsanmærkning,

samt telefonisk konsultationer og telefonisk drøftelse med direktør [person1], reg. revisor [person2], advokat [person3], advokat [person4], direktør [person5] og direktør [person6], hvilken bistand afregnes efter medgået tid, i alt kr. 575.000 ekskl. moms, hvortil kommer positive udgifter og udlæg til porto, print og kopier.

Bilagsnr. 29.

Af faktura nr. 08644 dateret den 4. september 2013 fra advokatfirmaet [virksomhed8] på henholdsvis kr. 2.140 og 2.250 fremgår det, at der er tale om fogedgebyr m.v. i forbindelse med selskabets tilgodehavende hos [virksomhed9].

Bilagsnr. 37

Af faktura nr. 73256 dateret den 19. september 2013 fra advokatfirmaet [virksomhed3] på kr. 18.500 ekskl. moms og tilhørende salærredegørelse fremgår det, at der er tale om honorar for rådgivning overfor selskabet siden seneste afregning den 27. maj 2013, hvilken bistand bl.a. omfatter:

•  Korrespondance og ekspeditioner i relation til [finans1], [virksomhed6] A/S i relation til frigivelse,
•  Drøftelse og korrespondance med reg. revisor [person2] og økonomidirektør

[person5], [virksomhed6] A/S vedrørende bl.a. udestående fordringer, perioderegnskab og debitorer,

samt sagsbehandling, korrespondance og ekspeditioner i øvrigt andrager efter medgået tid, kr. 18.500 ekskl. moms.

Revisoromkostninger.

Bilagsnr. 5

Af faktura nr. 21568 dateret den 17. juni 2013 fra revisionsfirmaet [virksomhed4] på kr. 350.000 ekskl. moms fremgår det, at der er tale om honorar for bistand, møder og rådgivning i øvrigt i forbindelse med selskabets salg af aktiviteter til [virksomhed6] A/S.

Bilagsnr. 7

Af faktura nr. 22400 dateret den 27. juni 2013 fra revisionsfirmaet [virksomhed4] på kr. 50.000 ekskl. moms fremgår det, at der er tale om honorar for udarbejdelse af perioderegnskab for perioden 1. oktober 2012 – 28. februar 2013, herunder opgørelse af regulering af købesum.

1.2.  Retsregler og praksis

Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (lovbekendtgørelse nr. 149 af 10. april 1922).

Statsskattelovens § 6, stk. 2 (lovbekendtgørelse nr. 149 af 10. april 1922).

Den juridiske vejledning afsnit C.C.2.2.1.4. – C.C.2.2.1.8, C.C.2.2.2.15 – Fradrag i bruttoindkomsten.

Den juridiske vejledning afsnit C.H.2.1.8.3 – Fradrag i afståelsessummen

Højesteretsdom af 29. november 2011 (SKM2012.13.HR)

Højesteretsdom af 29. april 2014 (SKM2014.362.HR)

1.3.  SKATs bemærkninger og begrundelse

Efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fratrækkes driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger. Højesteret har slået fast, at der ved ordet ”indkomsten” i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a forstås den skattepligtige indkomst. Udgifter kan derfor trækkes fra i den skattepligtige indkomst som driftsomkostninger, hvis de er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst, jf. i øvrigt Højesteretsdom af 29. november 2011 (SKM2012.13.HR). Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelse af udgiften og erhvervelse af indkomsten.

Udgifter, der alene vedrører selskabet kapitalinteresser, er ikke omfattet af fradragsretten i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, men må i stedet som udgangspunkt anses at vedrøre selskabets formueinteresser. Det følger endvidere af statsskattelovens § 6 a, stk. 2, at omkostninger til etablering, ændring eller udvidelse af virksomhed er ikke fradragsberettiget.

I overensstemmelse med statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a og den juridiske vejledning afsnit C.C.2.2.2.15 kan udgifter til advokat- og revisorbistand vedrørende almindeligt forekommende forhold under en virksomheds drift fradrages ved indkomstopgørelsen.

Det er således fradrag for udgifter til advokat- og revisorbistand i det år, hvor advokaten eller revisoren har udført arbejdet, og hvor regningen kan faktureres. Det kan dog også accepteres, at udgifter, der er afsat til færdiggørelse af årsregnskabet, trækkes fra i det indkomstår, udgiften vedrører.

Udgifter til advokat- og revisorbistand vedrørende almindeligt forekommende forhold under en virksomheds drift, f.eks. inkasso af forretningsdebitorer samt udgifter til revision og udarbejdelse af virksomhedens regnskab samt opstilling af årsopgørelse kan således fratrækkes ved indkomstopgørelsen. Det er således fradrag for udgifter til regnskabsmæssig bistand/rådgivning i det omfang udgifterne knytter sig til indkomsterhvervelsen. Det er en betingelse for fradrag, at bistanden vedrører erhvervelse af skattepligtige indtægter, eller afholdelse af fradragsberettigede udgifter, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Afviklingsomkostninger vedrører normalt ikke driften men derimod indkomstgrundlaget (formuen). De kan derfor ikke trækkes fra som driftsomkostninger. Der kan f.eks. være tale om rådgiverudgifter, jf. i øvrigt den juridiske vejledning afsnit C.C.2.2.1.8.

Af den juridiske vejledning afsnit C.H.2.1.8.3 fremgår det endvidere, at omkostninger ved afhændelsen af ejendommen, som sælgeren afholder, kan fratrækkes i afståelsessummen. Der er således fradrag for egentlige sagsomkostninger i forbindelse med overdragelsen. Det gælder f.eks. udgifter til mægler, annoncer, advokat, stempelafgift m.v., der vedrører selve afståelsen af ejendommen.

Af faktura nr. 72776 af 27. maj 2013 på kr. 576.000 ekskl. moms fremgår det, at det er tale om salg af selskabets aktiviteter til [virksomhed6] A/S. Det fremgår bl.a. af fakturaen at der er afholdt udgifter til udarbejdelse af hemmeligholdelsesaftale, due diligence rapport, virksomhedsoverdragelsesaftale, herunder drøftelse af værdiansættelse af virksomheden m.v.

Af faktura nr. 21568 dateret den 17. juni 2013 fra revisionsfirmaet [virksomhed4] på kr. 350.000 ekskl. moms fremgår det, at der er tale om honorar for bistand, møder og rådgivning i øvrigt i forbindelse med selskabets salg af aktiviteter til [virksomhed6] A/S.

SKAT finder herefter, at udgifter til udarbejdelse af hemmeligholdelsesaftale, due diligence

rapport, virksomhedsoverdragelsesaftale, herunder drøftelse af værdiansættelse af virksomheden og øvrig advokatstand i forbindelse med salg af selskabets aktiviteter på i alt kr. 576.000 ekskl. moms samt udgifter til revisor på i alt kr. 350.000 ekskl. moms i forbindelse med bistand, møder og rådgivning i øvrigt i forbindelse med selskabets salg af aktiviteter til [virksomhed6] A/S, ikke kan godkendes fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Det er SKATs vurdering, at der ikke er tale om udgifter vedrørende selve driften af selskabet, men derimod udgifter vedrørende salg af selskabets aktiviteter. De med salg af selskabets aktiviteter forbundne udgifter kan herefter ikke godkendes fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, idet udgifterne ikke kan henføres til selskabets løbende drift. Der er endvidere henset til, at ved salg af selskabets aktivitet, bliver selskabets indkomstgrundlag beskåret. Som det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a er der alene fradrag for udgifter der er medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst. Der er derimod ikke fradrag for udgifter der vedrører indkomstgrundlaget (formuen).

Det er endvidere SKATs vurdering, at udgifterne på henholdsvis kr. 246.532 og kr. 34.532, jf. ovenfor, som selskabets har betragtet som salgsudgifter, der er fratrukket ved opgørelse af avance på ejendommen og driftsmidler, ikke kan henføres til berigtigelse af og gennemførelse af selve ejendoms- og driftsmiddelsalget og kan derfor heller ikke medregnes som en handelsomkostning ved opgørelse af avancen. Det er SKATs vurdering, at de afholdte udgifter til advokat- og revisorhonorar vedrører den overordnede struktureringen og tilrettelæggelse af salg af selskabets aktiviteter.

Det er en grundlæggende forudsætning for, at udgifterne kan fragår i salgssummen for et aktiv, at der er tale om egentlige handelsomkostninger. Handelsomkostninger omfatter efter Højesterets praksis alene udgifter, der direkte kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve købet/salget af det afskrivningsberettigede aktiv.

Af de indsendte faktura vedrørende omkostninger forbundet med salg af selskabets aktiviteter er der ikke sket en direkte opdeling af rådgivningsomkostninger på bistand, der evt. kan medregnes, og bistand, der ikke kan medregnes, såfremt omkostningerne skulle omfatte begge dele. Det er selskabet, der har bevisbyrden for, at de omkostninger, der ønskes medregnet i afståelsessummen, også angår bistand af en sådan art, at de kan fragå i salgssummen.

Det følger bl.a. af Højesteretsdom af 29. april 2014 (SKM2014.362.HR) hvori Højesteret udtalte med henvisning til tidligere højesteretspraksis, at der ved opgørelsen af anskaffelsessummen efter afskrivningsloven og ejendomsavancebeskatningsloven – udover købesummen – alene kan medregnes udgifter, som kan henføres til berigtigelsen og gennemførelsen af selve ejendomskøbet. Udgifter til f.eks. den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af et investeringsprojekt kan ikke medregnes.

Skattemæssig værdi – Driftsmidler

 
   

Driftsmidler, primo

1.458.331 kr.

Tilgang i årets løb

0 kr.

Aktiverede revisor- og advokathonorar

34.525 kr.

Afgang i årets løb

– 1.964.138 kr.

Indtægtsført negativ saldo

471.282 kr.

– ikke godkendt revisor- og advokathonorar

+ 34.525 kr.

   

= Negativ saldo herefter – til indtægtsførsel

505.807 kr.

Den negative saldo på kr. 505.807 skal udlignes ved anskaffelser af nye driftsmidler eller tages til indtægt i indkomståret 2014, jf. afskrivningslovens § 8.

Regulering af opgørelse af avance på ejendommen fremfår af pkt. 2, jf. nedenfor.

1.4  Selskabets bemærkninger og begrundelse herfor

I e-mail af 30. juni 2015 har selskabets repræsentant [person7] fra [virksomhed10] anført, at man indledningsvis skal bemærke, at fordelingen af advokat- og revisorudgifterne sker i forbindelse med, at en konkurrent [virksomhed6] køber alle aktiverne ud af selskabet, der har således ikke været udgifter til en overordnet strukturering og salget af aktiviteterne.

Da køber selvfølgelig kræver dokumentationer for de enkelte aktiver, så vil samtlige afholdte omkostninger henføres til salgsavancen på de forskellige aktiver.

Der ses derfor, at været tale om salgsomkostninger, der kan henføres til de enkelte aktiver evt. skønsmæssigt, da man selvfølgelig ikke har stopure med ved alt arbejde.

I gamle dage var salg af aktiverne en henførsel forholdsmæssig til kursnedslag, hvor man ikke fik nedslag for eventuelle kontanter.

Det har i øvrigt formodningen imod sig, at der i nærværende tilfælde eksisterer noget behov for “koncernledelse”, når hele virksomheden bliver til kontanter.

Man ønsker møde i sagen, hvis man ikke kan blive enige om, at der er nedslag for relevante udgifter vedrørende de forskellige aktiver. De skønsmæssige opgørelser fra advokat og revisor vedlægges.

Opgørelse over udgifter til advokat og revisor:

Fordeling

Advokat Revisor i øvrigt I alt

Grund 100.000 40.000 100.000 240.000

Driftsmidler 10.000 10.000 5.000 25.000

Varelager 50.000 100.000 50.000 200.000

Debitorer 50.000 40.000 10.000 100.000

Andre tilgodehavende 10.000 10.000 0 20.000

Goodwill 100.000 40.000 200.000 340.000

Øvrigt 255.000110.000– 365.000 0

I alt 575.000350.0000925.000

I skrivelse af 15. september 2015 fra selskabets repræsentant [person7] fra [virksomhed10] er det anført, at med udgangspunkt i ligningsvejledningen afsnit C.C.6.2. opgørelse af afståelsessummer, skal man fastholde, at omkostning til revisor (regnskabsmæssigt) og advokat (juridisk) assistance i forbindelse med afhændelse af virksomhedsaktiverne indgår i avanceopgørelsen for disse aktiver.

I modsætning hertil betød afskaffelse af ligningslovens § 8J, at fradragshjemlen for udgifter til etablering og udvidelse af virksomhed samt de såkaldte due diligence i forbindelse med aktieopkøb, sidstnævnte skulle bl.a. ramme kapitalfondens aktieinvesteringsudgifter, forsvandt. I nærværende sag er der ikke sket overdragelse af aktiekapital, men alene solgt virksomhedsaktiver.

Når det uændret fremgår af LV, side 1643, at omkostninger kan fratrækkes i salgssummen, så må man kunne rette sig efter dette, da afskaffelse af ligningslovens § 8J, skete i 2010, hvorfor man har haft rigelig tid til at udbrede en ændring på dette område, men dette er ikke sket. I bemærkninger til afskaffelse er der intet, der indikerer en ændring af omkostningsbegrebet ved anvendelse af statsskattelovens § 4-beskatning af avance ved afståelse af en erhvervsvirksomhed.

1.5. SKATs endelige afgørelse

Det er fortsat SKATs vurdering, at de afholdte udgifter til revisor og advokat ikke kan godkendes fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Det er SKATs opfattelse, at de afholdte udgifter ikke vedrøre den løbende driften af selskabet, men derimod kan henføres til salg af skabets aktiviteter. Det er SKATs vurdering, at de afholdte udgifter til advokat- og revisorhonorer vedrører den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af salg af selskabets aktiviteter, hvilket ikke er fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Der kan alene medregnes udgifter, som kan henføres til berigtigelsen og gennemførelsen af selve salget af selskabets aktiviteter, herunder salg af ejendom, varelager, goodwill m.v. Udgifter til den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af selve salget kan ikke fratrækkes. Udgifter til udarbejdelse af hemmeligholdelsesaftale, due diligence rapport, virksomhedsoverdragelsesaftale, herunder drøftelse af værdiansættelse af virksomheden m.v. kan ikke henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve salget af selskabets aktiviteter, og de fremlagte bilag vedrørende advokat- og revisorudgifter indeholdt ikke oplysninger, der giver grundlag for at fastslå, at der var tale om sådanne udgifter. I henhold til fast retspraksis, kan alene sådanne udgifter, som i snæver forstand kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve salget af aktiverne fratrækkes. Der kan f.eks. være tale om udgifter til mægler, annoncer, stempeludgifter m.v. der vedrører selve afståelsen af f.eks. den faste ejendom.

2.  Afståelse af ejendom

2.1 De faktiske forhold

Selskabet har i indkomståret 2013 opgjort et tab på i alt kr. 24.825 i forbindelse med afståelse af ejendommen opgjort efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

2.2  Retsregler og praksis

Ejendomsavancebeskatningslovens § 1 (lovbekendtgørelse nr. 1200 af 30. september 2013)

Ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 1 – 4 (lovbekendtgørelse nr. 1200 af 30. september 2013)

2.3  SKATs bemærkninger og begrundelse

Ved gennemgang af ejendomsavancen er der konstateret, at selskabet har reducereret afholdte udgifter til vedligeholdelse- og forbedringsudgifter med i alt 8 x 10.000 kr. = 80.000 kr., men ifølge skatteregnskabet er der kun afholdt udgifter til vedligeholdelse- og forbedringsudgifter med i alt kr. 12.363.960 fordelt på 7 år, som ikke er straksafskrevet.

Det følge af ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2, at den opgjorte anskaffelsessum forhøjes med afholdte udgifter til vedligeholdelse eller forbedring, i det omfang disse overstiger 10.000 kr. pr. kalenderår. For ejendomme, som er omfattet af § 4, stk. 3, dvs. erhvervet før den 19. maj 1993 (indgangsværdierne), medtages alene udgifter, der er afholdt den 1. januar 1993 eller senere.

Der gælder imidlertid et generelt og overordnet princip om, at den samme vedligeholdelse- eller forbedringsudgift ikke kan fratrækkes både løbende i indkomstopgørelsen og i opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved salget af ejendommen. Derfor kan udgifter til vedligeholdelse eller forbedring som udgangspunkt ikke tillægges, i det omfang udgifterne allerede er fratrukket ved indkomstopgørelsen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2.

Hvis ombygnings- eller forbedringsudgifter, er straksafskrevet efter afskrivningsloven, kan disse ikke medregnes i anskaffelsessummen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2, 4. pkt. Her gælder det dog, at fradragsretten rent faktisk skal være udnyttet. Hvis adgangen til fradrag ikke er udnyttet, kan udgiften tillægges ejendommens anskaffelsessum. Udgifter der kan blive beskattet efter afskrivningsloven § 21 (genvundne afskrivninger m.v.) kan medregnes ved opgørelse af ejendommens anskaffelsessum.

Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 4, skal anskaffelsessummen for fast ejendom nedsættes med beløb, som skatteyderen allerede har fået fradrag for /fordel af i indkomstopgørelsen.

Efter § 5, stk. 4, nr. 1 nedsættes anskaffelsessummen med foretagne afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger, fradragsbeløb efter afskrivningslovens § 24, stk. 5, 1. og 2. pkt. og forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven på bygninger eller installationer. I det omfang de nævnte afskrivninger beskattes som genvundne afskrivninger, skal de ikke fragå i opgørelse af en fast ejendoms anskaffelsessum.

Ejendomsavance [adresse1] og [adresse2].

Kontant afståelsessum

   

15.392.146

– advokatomkostninger – ikke godkendt, jf. pkt. 1

   

0

= Kontant afståelsessum

   

15.392.146

       

Kontant anskaffelssum

 

1.254.368

 

Pristalsregulering grund, 182,40 %, EBL § 5A

 

2.287.967

 

Udstillingsgrund 1982

 

657.763

 

Pristalsregulering grund, 62,60 %, EBL § 5A

 

411.760

 

Tilgang før 1993

 

6.048.914

 

+ 10.000 kr. tillæg (1993 – 2012), EBL 5, stk. 2

 

200.000

 

+ Vedligeholdelse og forbedringsudgifter, jf. EBL § 5, stk. 2:

     

– Tilgang 2000: 3.377.022 – 10.000

3.367.022

   

– Tilgang 2001: 178.191 – 10.000

168.191

   

– Tilgang 2002: 286.036 – 10.000

276.036

   

– Tilgang 2005: 1.107.662 – 10.000

1.097.662

   

– Tilgang 2006: 389.327 – 10.000

379.327

   

– Tilgang 2007: 2.850.686 – 10.000

2.840.686

   

– Tilgang 2008: 4.175.036 – 10.000

4.165.036

12.293.960

 

– ikke-genvunden afskrivninger, jf. EBL § 5, stk. 4, nr. 1

 

-7.974.283

115.180.439

= Ejendomsavance

   

211.707

2.4  Selskabets bemærkninger og begrundelse herfor

Der henvises til afsnit 1.4. ”Selskabets bemærkninger og begrundelse herfor”.

2.5 SKATs endelig afgørelse

Som anført ovenfor i afsnittet ”SKATs bemærkninger og begrundelse”. Der henvises endvidere til afsnit 1.5. ”SKATs endelig afgørelse”.

(…)”

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at [virksomhed2] A/S’ sambeskatningsindkomst i indkomståret 2013 nedsættes til det selvangivne.

Klageren har som begrundelse for påstanden anført:

”(…)

KLAGE TIL LANDSSKATTERETTEN – [virksomhed2]

[virksomhed2], [adresse3], [by2] har anmodet [virksomhed10] A/S om at indbringe SKATs kendelse af 8. oktober 2015 om ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2013 for Landsskatteretten. Klagen skal ses i direkte sammenhæng med den indgivne klage for [virksomhed1] A/S, [adresse3], [by2]

Baggrund

SKAT har ændret skatteansættelsen for [virksomhed1] A/S for indkomståret 2013, da SKAT er af den opfattelse, at udgifter til advokat og revisor ved salg af selskabets virksomhedsaktiver ikke henføres til de solgte aktiver, og derfor ikke kan godkendes fratrukket i selskabets afståelsessummer på de respektive aktiver. Resultatet af SKATs korrektioner har medført korresponderende ændringer i [virksomhed2], som er administrationsselskab, og moderselskab for [virksomhed1] A/S.

Faktum

Der henvises til faktum i klagen vedrørende [virksomhed1] A/S, og det faktum, at ændringerne er korresponderende ændringer for så vidt angår opgørelsen af sambeskatningsindkomsten i [virksomhed2].

Påstand

Der henvises til påstanden i klagen vedr. [virksomhed1] A/S.

Begrundelse

Der henvises til begrundelsen i klagen vedr. [virksomhed1] A/S.

Sammenfatning

Landsskatterettens kendelse i klagen vedr. [virksomhed1] A/S, skal konsekvensændres for så vidt angår sambeskatningsindkomsten i [virksomhed2].

(…)”

Af klagen i det sambeskattede datterselskab, [virksomhed1] A/S, fremgår følgende:

”(…)

KLAGE TIL LANDSSKATTERETTEN – DRIFTSELSKABET BETULAVEJ 6 A/S

[virksomhed1] A/S, [adresse3], [by2] har anmodet [virksomhed10] A/S om at indbringe SKATs kendelse af 8. oktober 2015 om ændring af skatteansættelsen ofr indkomståret for 2013 for Landsskatteretten.

Baggrund

SKAT har ændret skatteansættelsen for [virksomhed1] A/S for indkomståret 2013, da SKAT er af den opfattelse, at udgifter til advokat og revisor ved salg af selskabets virksomhedsaktiviteter ikke henføres til de solgte aktiver, og derfor ikke kan godkendes fratrukket i selskabets afståelsessummer på de respektive aktiver.

Faktum

I 2013 solgte [virksomhed5] A/S, nu Selskabet [virksomhed1] A/S, virksomhedsaktiver til [virksomhed6] A/S, og i direkte tilknytning til salget har selskabet afholdt udgifter til advokat og revisor. Advokatudgifterne er på 576.000 kr. og revisorudgifterne er på 350.000 kr., i alt 926.000 kr.

Selskabets revisor har udgiftsført 926.000 kr. i det driftsøkonomiske regnskab, og ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst har revisor tilbageført et beløb på 281.057 kr., som efterfølgende er konteret ud på fast ejendom og på driftsmidler.

SKAT har konkluderet, at de afholdte advokat- og revisorudgifter vedrører den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af selve salget, og at udgifterne derfor ikke kan kvalificeres som egentlige transaktionsomkostninger.

Påstand

Påstand er, at de afholdte advokat- og revisorudgifter skal henføres til selve salget af driftsaktiverne, og at udgifterne derfor skal indregnes i avanceopgørelserne på de solgte aktiver. Selskabets skatteansættelse for indkomståret 2013 skal herefter ske i overensstemmelse med den selvangivne indkomst.

Begrundelse

Afholdte udgifter, som er medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages med hjemmel i statsskattelovens § 6, litra a, når udgifterne vedrører indkomsterhvervelsen, og da de omtvistelige udgifter ikke har karakter af driftsomkostninger, er vi enige med SKAT i, at udgifterne ikke kan fradrag som driftsomkostninger.

Når de afholdte udgifter ikke kan kvalificeres som fradragsberettigede driftsomkostninger, må både den civilretlige og skatteretlige kvalifikationen af udgifterne tage udgangspunkt i formålet med at selskabet har afholdt udgifterne.

Udgifterne er hverken medgået til udarbejdelse af markedsundersøgelser eller i udarbejdelsen af et investeringsprojekt, men derimod medgået til effektuering af en konkret henvendelse om køb af selskabets virksomhedsaktiver, og den konkrete henvendelse fra køber har udelukkende koncentreret sig om overdragelse af selskabets aktiver, og ikke om overdragelse af selskabet.

Fra købers side var det fra starten af processen en betingelse, at aftalen skulle godkendes af købers advokat og revisor, og selskabets udgifter til egen advokat og revisor er påløbet i direkte tilknytning til selve salgsprocessen.

Udgifterne, som omfatter rådgivertimer, er medgået til at opnå enighed med køber om værdiansættelsen af virksomhedsaktiverne, så derfor har udgifterne en sådan tilknytning til de ved salget opnåede avancer, at udgifterne må anses for afholdt i direkte tilknytning til salget af virksomhedsaktiverne.

Salget omfatter både anlægsaktiver og omsætningsaktiver.

Ved salg af aktiver skal de udgifter, som er medgået til selve salget, indregnes avanceopgørelsen i form af transaktionsomkostninger.

Transaktionsomkostninger omfatter de udgifter, der kan henføres til konkrete transaktioner, og da udgifterne er medgået til at få solgt aktiverne til en konkret og potentiel køber, er det vores klare opfattelse, at udgifterne skal konteres ud på de respektive transaktioner og fradrages i de respektive salgssummer.

Den del af udgifterne som konteres ud på salget af den faste ejendom skal indregnes ved opgørelsen af genvundne afskrivninger og ejendomsavance, og den del af udgifterne der konteres ud på driftsmidlerne skal indregnes i avancen ved salget af driftsmidlerne, mens den del af udgifterne, der konteres ud på de øvrige aktiver, og som medregnes i selskabets skattepligtige indkomst, herunder opgørelsen af fortjeneste ved salg af goodwill, skal påvirke indkomstopgørelsen i form af et transaktionsomkostningsfradrag.

(…)

Lægges det til grund for udgifternes skatteretlige kvalifikation, at udgifterne kvalificeres som transaktionsomkostninger, og at udgifterne er fratrukket i det driftsøkonomiske regnskab, er det med rette, at revisor har tilbageført en del af udgifterne på i alt 281.057 kr., da denne del af udgifterne indregnes i avanceopgørelserne, mens den øvrige del af udgifterne på 644.943 kr. (926.000 kr. minus 281.057 kr.) påvirker indkomstopgørelsen.

Der findes ingen egentlig lovhjemmel til fradrag for transaktionsomkostninger ved salg af aktiver, men praksis herom fremgår af SKATs juridiske vejledning, afsnit C.C.6.2, hvor det anføres, at “omkostninger i forbindelse med afståelse af en erhvervsvirksomhed kan trækkes fra i salgssummen” og hvor der henvises til Landsskatterettens Meddelelser for 1976, nr. 152 og nr. 153, og hvor vi må henvise til, at Landsskatteretten i afgørelse nr. 153 i 1976 nåede frem til, at advokatomkostninger afholdt i tilknytning til opløsning af et interessentskab skulle fordeles forholdsmæssigt på samtlige de aktiver, som var omfattet af overdragelsen.

Sammenfatning

Der skal foretages en konkret stillingtagen til den skatteretlige kvalifikation af selskabets udgifter til advokat og revisor på i alt 926.000 kr., og en konkret stillingtagen til, hvordan udgiften i så fald skal behandles i skattemæssig sammenhæng, herunder om det er med rette, at udgiften er fordelt ud på de solgte virksomhedsaktiver.

Da selskabets udgifter til advokat og revisor vedrører en konkret henvendelse om køb af selskabets aktiver, og da udgifterne ikke er generelle udgifter til udarbejdelse af salgsprospekt m.v., kan de af SKAT anlagte betragtninger om, at udgifterne til fulde vedrører den overordnede strukturering og salg af selskabets aktiver, ikke accepteres.

Udgifterne er medgået til effektuering af en konkret henvendelse om køb af selskabets aktiver og skal derfor skatteretligt kvalificeres som transaktionsudgifter, det vil sige udgifter, som er medgået til gennemførelsen af det konkrete salg af selskabets aktiver.

Ansættelsen af selskabets indkomst for indkomståret 2013 skal således bringes i overensstemmelse med den selvangivne indkomst.

(…)”

Klagerens repræsentant er den 18. juni 2019 fremkommet med følgende yderligere bemærkninger:

”(…)

I forlængelse af kontormødet den 28. maj 2018 fremsendes hermed supplerende partsindlæg, hvor vi indledningsvist skal præcisere, at den skattemæssige kvalifikation af de af [virksomhed1] A/S afholdte udgifter må tage udgangspunkt i det formål, som selskabet har haft med at afholde udgifterne.

Udgifterne er ikke medgået til selskabets løbende indkomsterhvervelse, men kan henføres til salget af selskabets aktiver. Udgifterne er afholdt i forbindelse med fastlæggelse af købesummens fordeling på selskabets salg af såvel anlægsaktiver som omsætningsaktiver, så derfor skal udgifterne efter vores opfattelse kvalificeres som transaktionsomkostninger og fordeles forholdsmæssigt ud på de overdragne aktiver, som anført i vores klage af 4. januar 2016.

På kontormødet blev der fra Skatteankestyrelsens side henvist til to domme. SKM2013.557.ØLR og SKM2015.373.ØLR, som vi efterfølgende har gennemlæst og analyseret.

Vi kan konstatere, at begge domme omhandler overdragelse af aktier (selve selskabet) og ikke selskabets aktiver (”indmadden” i selskabet), så derfor er faktum i de to domme efter vores opfattelse ikke på nogen måde identisk med faktum i den konkrete sag, som der skal tages stilling til.

Vi fastholder påstanden om at de afholdte udgifter, efter praksis, som vi har henvist til i klagen, skal henføres til salget af selskabets aktiver.

Subisdiært er påstanden en anden konkret skønsmæssig fordeling, dersom Skatteankestyrelsen ikke kan tiltræde, at alle de afholdte udgifter kan kvalificeres som transaktionsomkostninger.

(…)”

Landsskatterettens afgørelse

I henhold til selskabsskattelovens § 31, stk. 1, skal koncernforbundne danske selskaber sambeskattes (loven kan findes på www.retsinformation.dk). Sambeskattede selskaber skal opgøre en sambeskatningsindkomst, der består af summen af den skattepligtige indkomst for hvert enkelt selskab omfattet af sambeskatningen opgjort efter skattelovgivningens almindelige regler med de undtagelser, der gælder for sambeskattede selskaber, hvilket følger af samme bestemmelses stk. 2.

For så vidt angår forhøjelsen af sambeskatningsindkomsten som følge af forhøjelse af den skattepligtige indkomst i [virksomhed1] A/S, CVR-nr. […1], henvises til Landsskatterettens afgørelse af dags dato vedrørende dette selskab, sagsnummer […].

Landsskatteretten har herved forhøjet den skattepligtige indkomst for [virksomhed1] A/S med 926.000 kr. i indkomståret 2013.

Som konsekvens heraf og i medfør af selskabsskattelovens § 31 forhøjes den skattepligtige indkomst for selskabet med samlet 926.000 kr. i indkomståret 2013.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.