Afgørelse af 1. juli 2021

Klagen skyldes, at SKAT har forhøjet [person1]s (herefter virksomheden) momstilsvar for perioden fra den 1. januar 2014 til den 31. december 2014 med i alt 434.000 kr., idet SKAT ikke har anerkendt virksomhedens fradrag for købsmoms af udgifter til forpagtning. SKAT har i stedet anset beløbet som fradragsberettiget i den skattepligtige indkomst.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Ved forpagtningskontrakt underskrevet den 2. maj 1994 forpagtede virksomheden med virkning fra den 1. april 1994 en del af landbrugsejendommen [virksomhed1], beliggende [adresse1], [by1]. Bortforpagteren var selskabet A/S [virksomhed1], som ejede ejendommen.

Den årlige forpagtningsafgift blev aftalt til 911.620 kr.

Om ejendommens momsregistrering fremgår af kontrakten følgende:

”Ved kontraktens etablering er ejendommen ikke momsregistreret, og der beregnes således ikke moms af forpagtningsafgiften. Ejeren er berettiget til uden varsel at lade ejendommen momsregistrere, hvorefter forpagteren skal betale forpagtningsafgiften med tillæg af den til enhver tid værende moms. ”

Det fremgår videre af kontrakten, at alle aftaler mellem parterne skal udarbejdes skriftligt.

Den 31. januar 2001 indgik virksomheden og A/S [virksomhed1] en ny forpagtningskontrakt, hvoraf bl.a. fremgår:

”Forpagtningsaftalen sker i fortsættelse af forpagtningsaftale mellem samme parter etableret den 1. april 1994.

1.


Forpagtningens genstand:

Forpagtningen omfatter:

– Det til ejendommen hørende dyrkede areal, som andrager 295,2 ha., hvoraf ca. 90 ha. er inddæmmet areal.

– De til ejendommen hørende beboelses- og driftsbygninger, bortset fra nedennævnte bygninger.

– De til nævnte bygninger hørende udenomsarealer bortset fra de arealer, der er nævnt nedenfor.

Ved forpagtningens etablering i 1994 var 5 boliger udlejet. Forpagteren indtrådte på det tidspunkt

i udlejerens rettigheder og forpligtelser overfor lejerne i hele forpagtningsperioden. Ved forpagtningsforholdets ophør foretages regulering for eventuelle ændringer i deposita og forudbetalt leje.

Forpagtningen omfatter ikke:

– Hovedbygningen med tilhørende park (ekskl. fårefold) og anlæg foran bygningen.

– Skytteboligen med haveareal og fasanopdrætsfaciliteter (til naturlige skel).

– Forpagteren har indgået særskilt jagtlejekontrakt med ejer, der indeholder leje af nævnte bygninger m.v.

– Forpagtningen (og jagtlejekontrakten) omfatter ikke “villaen” med tilhørende haveareal.

2.


Forpagtningsperioden
:

Denne forpagtningsaftale begynder den 1. januar 2002 og vedvarer indtil den 1. januar 2014 til hvilket tidspunkt den ophører efter sket opsigelse.

Der skal midtvejs ske genforhandling af kontrakten med henblik på ændring af forpagtningsafgiften, såfremt denne i væsentlig grad afviger fra markedsforholdene. Denne forhandling skal starte senest den 1. juli 2007 og have virkning fra den 1. januar 2008. Såfremt parterne ikke bliver enige, kan spørgsmålet indbringes for voldgiftsretten jf. pkt. 15

Såfremt en af parter ikke senest den 1. juli 2013 har opsagt forpagtningskontrakten, eller der mellem parterne er truffet anden aftale, forlænges kontrakten uændret i yderligere otte år fra den 1. januar 2014 at regne. (…)

8.


Forpagtningsafgiften:

Den årlige forpagtningsafgift er aftalt til kr. 3.000,- pr. ha. inddæmmet areal og kr. 4.000,- pr. ha. øvrig landbrugsjord. Disse værdier er afrundet til kr. 3.750,- pr. ha. dyrkbart areal på i alt 295,2 ha.

Den årlige forpagtningsafgift andrager således kr. 1.107.000,-, hvilket skriver enmillionethundredesyvtusinde kroner 00 øre betales med halvdelen eller kr. 553.500,- den 11. juni og halvdelen eller kr. 553.500,- den 11. december. Forpagtningsafgiften betales således første gang den 11. juni 2001.

Ved kontraktens etablering er ejendommen ikke momsregistreret, og der beregnes således ikke moms af forpagtningsafgiften. Ejeren er berettiget til uden varsel at lade ejendommen momsregistrere, hvorefter forpagteren skal betale forpagtningsafgiften med tillæg af den til enhver tid værende moms.

Ved væsentlige ændringer i de i dag kendte EU-landbrugsordninger og lignende skal størrelsen af forpagtningsafgiften optages til fornyet forhandling. Såfremt der ikke kan opnås enighed, kan hver af parterne uanset den aftalte uopsigelighed opsige forpagtningskontrakten med 12 måneders varsel til en 1. januar.

Ejendommens nuværende og fremtidige ejendomsskatter og afgifter til stat, amt og kommune for så vidt angår landbrugsarealet og de af forpagtningen omfattede bygninger betales af forpagteren. (…)

16.


Skriftlighed:

Alle aftaler mellem parterne skal udarbejdes skriftligt.”

Den 15. oktober 2004 indgik virksomheden og A/S [virksomhed1] en tillægskontrakt til forpagtningskontrakten af 31. januar 2001. Af tillægskontrakten fremgår bl.a.:

”I 2003 og 2004 har der været forhandlet EU-reform af landbrugets støtteordninger. Der henvises til Rådets forordning nr. 1782/2003 samt Kommissionens forordninger nr. 795/2004 og 96/2004. Der henvises endvidere til Direktoratet for FødevareErhverv nr. 821 af 23. juli 2004.

Det konstateres i den anledning, at forpagtningsafgiften er fastsat med udgangspunkt i, at forpagtningen omfatter leje af jord med støtteret.

På baggrund af det der nu er kendt vedrørende afkobling af hektarstøtte, har parterne indgået nedenstående aftale om fordeling af de ændrede rettigheder og forpligtelser, der forventes at opstå.

1.

Forpagteren er forpligtet til inden den 21. april 2005 at fremsende ansøgning om tildeling afbetalingsrettigheder samtidig med ansøgning om udbetaling af støtte. Ansøgningen skal fremsendes isoleret for den forpagtede ejendom og forpagter erklærer i den forbindelse at han ikke på nuværende tidspunkt dyrker andre landbrugsarealer. Forpagteren er berettiget til at indgå aftale om at dyrke andre arealer i reformåret (2005), såfremt det kan dokumenteres, at ejer ikke bliver stillet ringere i den anledning.

2.

Forpagteren er i reformåret (2005) forpligtet til at anvende arealet på en måde, som berettiger til tildeling afbetalingsrettigheder. Forpagteren er således forpligtet til at overholde betingelserne for god landbrugs- og miljømæssig stand samt krydsoverensstemmelse. Såfremt der sker reduktion i betalingsrettighederne på grund af krydsoverensstemmelse (cross compliance), er forpagteren erstatningsansvarlig for det tab, som ejeren måtte lide. (…)

9.

Foranstående forpagtningskontrakt pkt. 8 stk. 4 er fortsat gældende. Parterne tilsiger hinanden i den anledning at indgå i en forhandling om en eventuel ændring af forpagtningskontrakten når afkoblingen gennemføres, således at parterne så vidt muligt fremover stilles økonomisk på samme måde, som ved aftalens indgåelse.

I øvrigt er forpagtningskontraktens bestemmelser uændrede.”

Den 7. april 2008 indgik de samme parter endnu en tillægsaftale til forpagtningskontrakten af 31. januar 2001. Heraf fremgår bl.a. følgende:

”Under henvisning til punkt 2, anden sætning, er dags dato indgået følgende aftale:

Fra og med 1. januar 2008 reguleres forpagtningsafgiften som angivet i punkt 8 således:

Forpagtningsafgift for den gode (ikke inddæmmede) jord på ca. 205 ha fastsættes for resten af kontraktens løbetid til 31.12.2013 til 7.500,00 kr./ha/år, afrundet til 1.500.000 kr., skriver enmillionfemhundredetusinde kroner pr. år.

Forpagtningsafgiften for den inddæmmede jord, fastsat til 90 ha, udgør fra og med 1. januar 2008 indtil kontraktens udløb den til enhver tid gældende betalingsrettighed fra EU pr. ha for denne jord.

Som kompensation for de ved stormflod i november 2006 skete gener og skader bortfalder forpagtningsafgift for de inddæmmede arealer (90 ha) i perioden 1. januar 2008 til og med 31. december 2011. Hermed er ethvert krav mod ejer af [virksomhed1] fra forpagter i anledning af stormflod november 2006 fuldt og helt dækket, og der kan i den anledning ikke rejses yderligere krav fra forpagters side.

Forpagter er stedse forpligtet til, at det inddæmmede areal på 90 ha holdes i dyrkbar stand, således at arealet umiddelbart er eller kan inddrages som agerjord.

Bortset fra ovennævnte er Forpagtningskontrakten af 31.01.2001 gældende i enhver henseende.”

Den 20. december 2012 indgik de samme parter endnu en tillægsaftale til forpagtningskontrakten af 31. januar 2001. Heraf fremgår bl.a.:

”Forpagtningskontrakt med senere tillæg forlænges fra den 1. januar 2014 til og med den 31.12.2025. (…)

Lejemål ”Nye Skyttebolig”, der ikke længere har tilknytning til Jagtvæsen, overføres fra Jagtlejekontrakt til Forpagtningskontrakt. Forpagter skal, som tidligere aftalt, fra og med 1. januar 2014 betale 50 % af den til enhver tid gældende husleje for ”Nye Skyttebolig” til A/S [virksomhed1], da A/S [virksomhed1] midt i forpagtningsforløbet har opført en markant bedre bolig end den tidligere, uden omkostning for forpagter. Dette huslejetillæg til Forpagtningskontrakten skal erlægges med 50 % henholdsvis ved juni og december betaling af forpagtningsafgift med dokumentation for huslejeforholdet.

Forpagter betaler således fra og med den 01.01.2014:

– 1.500.000 kr. for “gode jord”

– Ethvert modtaget tilskud fra EU eller andet for inddæmmede arealer, at betale pr. juni og december termin med 50 % henholdsvis

– Huslejetillæg som ovenfor omtalt (…)

Bortset fra ovenstående er Forpagtningskontrakt af 31.01.2001 med tillæg af 2004 og 2008 gældende i enhver henseende.”

Ved jagtlejekontrakt af 18. august 1995 samt tillæg af 31. januar 2001 lejede virksomheden en del af den jagtret, der hørte til A/S [virksomhed1]s jorde. Det fremgår af virksomhedens bogføring for 2014, at jagtlejen ikke er momsbelagt. Virksomheden har ikke fratrukket moms af jagtlejen.

SKAT har oplyst, at virksomheden i 2014 har betalt og fratrukket forpagtningsafgift samt moms heraf som følger:

Betalt til [virksomhed1]

Fratrukket i den skattepligtige indkomst

Fratrukket købsmoms

I alt

4. juli 2014

750.000 kr.

187.500 kr.

937.500 kr.

12. november 2014

986.000 kr.

246.500 kr.

1.232.500 kr.

I alt

1.736.000 kr.

434.000 kr.

2.170.000 kr.

A/S [virksomhed1]s daværende revisor, [person2], skrev ved e-mail af 5. april 2016 bl.a. følgende til virksomhedens daværende revisor, [person3]:

”Jeg har forsøgt, at fange Dem omkring [virksomhed1] A/S’s udlejning til forpagter [person1].

Jeg har været igennem de bogføringsmæssige transaktioner og aftalegrundlaget for udlejningen, hvor jeg skal beklage, at der har været lidt ”forvirring” omkring momsen på lejemålet.

Man kan ikke af lejekontrakten direkte aflæse, at der skulle være moms på lejemålet, men opkrævningerne igennem perioderne efterlader ikke tvivl om, at lejemålet er omfattet af moms. Ejendommen har siden 1. april 1994 været momsregistreret, og lejen har derfor lige siden skulle pålægges moms. Jeg kan bekræfte, at [virksomhed1] A/S for 2014, 2015 og 2016 beregner moms af lejemålet, hvorfor opgørelsen af udestående for 2015 kan opgøres således:

Hovedforpagtning

kr. 1.500.000

Moms 25 % af hovedforpagtning

kr. 375.000

Inddæmmede arealer anslået

kr. 200.000

Moms af inddæmmede arealer

kr. 50.000

Bygning skyttebolig (uden moms)

kr. 48.000

   

Årlige omkostninger incl moms

kr. 2.173.000

   

Betalt 2/7 2015

kr. 1.000.000

Betalt 24/8 2015

kr. 140.000

Betalt 13/1 2016

kr. 1.000.000

   

Betalt i alt

 
   

[person1] gæld pr. 31/3 2016

kr. 33.000

Jeg vedlægger kopi af momsregistreringsbeviset.

Jeg vil foranledige, at der bliver udstedt momsfakturaer i henhold til ovenstående.

Jeg skal bede Dem kontakte mig med spørgsmål eller kommentarer forinden udstedelsen af fakturaerne.”

Ved e-mail af samme dato svarede revisor [person3] følgende til revisor [person2]:

:

”Status angående moms på forpagtning af [virksomhed1] er den, at forpagtningen i sin helhed ikke er omfattet af moms. Det fremgår af din mail af 12. februar 2016 samt [person4]s brev af 18. januar 2016.

Det fremgår af kontrakterne, at der ikke beregnes moms. Der er ikke fra [virksomhed1] fremsendt faktura/opkrævninger på forpagtningsafgift.

[person1] har foretaget indbetaling i henhold til de aftalte kontrakter og tillagt moms til forpagtningen af det der i kontrakten benævnes “den gode jord”.

På dette grundlag har SKAT konkluderet, at [person1] ikke har fradrag for moms af forpagtningen i momsregnskabet, hvilket har resulteret i et krav på efterbetaling af moms på tkr. 434 således, som jeg har meddelt det ved min mail til [person4] af 31. marts 2016.

Du oplyser nu, at [virksomhed1] A/S har afregnet moms af den modtagne forpagtningsafgift. Det skal der fremsendes egentlig dokumentation for i form af udskrift af bogholderiet for [virksomhed1]. Denne dokumentation skal dels fremsendes til undertegnede dels fremsendes til SKAT således, at SKATs afgørelse angående momsfradrag på forpagtning kan ændres.

Herefter kan der udfærdiges faktura på forpagtningsafgift for 2015.

Du anfører i din mail, at [virksomhed1] for 2014, 2015 og 2016 har afregnet moms af forpagtningen.

Hvorledes forholder det sig med de foregående år? Er der afregnet moms af forpagtningen overfor SKAT for disse år?”

Ved e-mail af 11. april 2016 skrev revisor [person2] følgende til revisor [person3]:

”Jeg har nu været igennem bogholderiet for regnskabsårene 2013, 2014 og 2015 med henblik på opgørelse af de samlede afregninger af forpagtningsafgift, jagtleje, inddæmmede arealer og skyttebolig.

Jeg vedlægger denne opgørelse som viser, at [person1] skylder kr. 250.000 for jagtleje for 2014, samt kr. 283.000 for regnskabsåret 2015.

Herudover viser opgørelsen hvorledes moms er håndteret i bogholderiet og indberetninger til SKAT i [virksomhed1] A/S.

Lad mig høre Dine kommentarer hertil.”

E-mailen af 11. april 2016 var vedhæftet følgende opgørelse:

”[virksomhed1] A/S – Opgørelse af mellemregning [person1]

 
       
 

2013

2014

2015

Hovedforpagtning

1.500.000

1.500.000

1.500.000

Moms af hovedforpagtning

375.000

375.000

375.000

Inddæmmede arealer

 

200.000

200.000

Moms af inddæmmede arealer

 

50.000

50.000

Skyttebolig uden moms

0

45.000

48.000

Jagtleje uden moms

364.837

250.000

250.000

       

Udlejningsindtægter inkl. moms

2.239.837

2.420.000

2.423.000

       

Bogføring af modtagne betalinger

     

2/7 2015 Forpagtning

   

600.000

2/7 2015 Moms af forpagtning

   

150.000

2/7 2015 Jagtleje

   

250.000

24/8 2015 Forpagtning

   

112.000

2/7 2015 Moms af forpagtning

   

28.000

13/1 2016 Forpagtning

   

800.000

13/1 2016 Moms af forpagtning

   

200.000

29/7 2014 Forpagtning

 

750.000

 

29/7 2014 Moms af forpagtning

 

187.500

 

12/11 2014 Forpagtning

 

950.000

 

12/11 2014 Moms af forpagtning

 

237.500

 

12/11 2014 Udlejning af Skyttehus

 

45.000

 

9/7 2013 Forpagtning

750.000

   

9/7 2013 Moms af forpagtning

187.500

   

19/12 2013 Forpagtning

750.000

   

19/12 2013 Moms af forpagtning

187.500

   

11/3 2014 Jagtleje

364.837

   
       

Modtagne betalinger

2.239.837

2.170.000

2.140.000

       

Mellemværende med forpagter

0

250.000

283.000

       

Opkrævet moms

375.000

425.000

425.000”

E-mailen af 11. april 2016 var herudover vedhæftet to fakturaer, begge dateret den 24. maj 2016 og udstedt til virksomheden. Begge fakturaer er påført teksten ”Acontofaktura for forpagtning for perioden 1. januar – 30. juni 2016.”

Faktura nr. 1 af 24. maj 2016 omfatter posterne ”Forpagtning af udlejningsboliger” til 75.000 kr. og ”Forpagtning af skyttebolig” til 24.000 kr. Fakturaen er uden moms.

Faktura nr. 2 af 24. maj 2016 omfatter posten ”Hovedforpagtning” til 750.000 kr. Herfra er krediteret et beløb på 75.000 kr. under teksten ”Særskilt faktureret ved udlejningsboliger uden moms”. Herudover omfatter fakturaen en post benævnt ”Forpagtning af inddæmmede arealer” til 100.000 kr. Subtotalen på 775.000 kr. er belagt med 25 % moms, svarende til 193.750 kr. ¨

Virksomheden har under sagens behandling videre fremlagt et brev af 29. juli 2014 fra [virksomhed1] A/S til virksomheden, hvoraf bl.a. fremgår:

”Kære [person1]

Forpagtningsafgiften juni termin d.å. med tak modtaget i alt 937.500,00 kr. omend takken havde været endnu mere dybfølt, hvis du havde betalt rettidigt !

Da forpagtningsafgiften efter ny kontrakt består af tre dele, nemlig

•  750.000 kr. (halvårligt) for “den gode jord”
•  Tilskud fra EU på inddæmmede arealer
•  50 % af husleje “Nye Skyttebolig”

bedes punkt 2 og 3 specificeret, med fornøden dokumentation.”

Virksomheden har videre under sagens behandling fremlagt et dokument, hvoraf fremgår:

Telefon-notat af 12. november 2014 – [person1]

1.  Indbetaling juni termin d.å. er forpagtningsafgift 750.000 + moms
2.  [person1] har d.d. betalt:

750.000 kr. halvårlig forpagtningsafgift ”gode jord”

200.000 kr. aconto helårlig forpagtningsafgift inddæmmet jord

950.000 kr.

237.500 kr. = moms heraf .

1.187.500 kr.

45.000 kr. aconto andel til ejer af husleje ”skyttebolig” (Ikke moms heraf)

—————-

1.232.500 kr.

12.11.2014 [person4]”

Herudover har virksomheden fremlagt et udskrift fra Skatteforvaltningens hjemmeside, hvoraf fremgår, at [virksomhed1] A/S pr. den 10. marts 2021 var momsregistreret.

SKATs afgørelse

SKAT har ved afgørelse af 6. april 2016 forhøjet virksomhedens momstilsvar for perioden fra den 1. januar 2014 til den 31. december 2014 med i alt 434.000 kr., idet SKAT ikke har anerkendt virksomhedens fradrag for købsmoms af udgifter til forpagtning. SKAT har i stedet anset beløbet som fradragsberettiget i den skattepligtige indkomst.

Af SKATs begrundelse fremgår bl.a.:

”SKAT har konstateret, at der er fratrukket købsmoms af forpagtningen vedr. forpagtningskontrakt nr. 2. (Jorden, driftsbygninger på [adresse2] og på de 7 beboelsesejendomme, der udlejes)

Det fremgår ikke af forpagtningskontrakterne, at der er moms på beløbet, og der er ikke udarbejdet fakturaer vedr. betalingerne.

Udlejer ([virksomhed1] A/S) kan vælge at være frivillig registreret jf. momslovens § 51, men beboelsesejendommene kan ikke være omfattet af den frivillige registrering.

I henhold til momsbekendtgørelsen § 84 skal registrerede virksomheder kunne fremlægge fakturaer/forenklede fakturaer eller afregningsbilag, som dokumentation for købsmomsen.

Ifølge momsbekendtgørelsens § 61 er der visse krav til, hvad en faktura skal indeholde (…)

SKAT anser ikke kravene for at få fradrag for købsmomsen for at være opfyldt jf. momsbekendtgørelsens §§ 61 og 84.

Når købsmomsen ikke kan godkendes, anses hele betalingen af forpagtningsafgiften for at være fradragsberettiget i virksomhedens indkomst jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.”

Under sagens behandling har SKAT den 12. august 2016 bl.a. anført følgende:

”Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Der er ved gennemgangen af materialet for 2014 modtaget kopi af forpagtningskontrakter samt tillæg hertil. Det fremgår ikke af nogen af kontrakterne eller tillæggene, at der er moms på forpagtningsafgiften. Tværtimod fremgår det af forpagtningsaftalen, at ejendommen ikke er momsregistreret, men at ejeren uden varsel har ret til at lade ejendommen momsregistrere. Der har ligeledes ikke været udstedt fakturaer, hvoraf det fremgår at der er moms på forpagtningsafgiften.

På grundlag af dette har SKAT nægtet fradrag for momsen, men givet fradrag for hele det betalte beløb skattemæssigt som konsekvens af dette.

Efter afgørelsen er sendt har [person1]s revisor fået oplyst af bortforpagters revisor, at der alligevel er betalt moms af forpagtningen. Der foreligger stadig ikke kontrakter eller fakturaer for indkomståret 2014, hvoraf det fremgår at der er moms på forpagtningsaftalen.

Der er sammen med klagen til skatteankestyrelsen fremsendt kopi af mailkorrespondance imellem
[person1]s revisor og bortforpagters revisor. Af disse mails fremgår det, at der er moms på forpagtningen.

Såfremt Skatteankestyrelsen på grundlag af det indsendte materiale godkender købsmomsen, skal der tages højde for, at der ikke kan godkendes fradrag for købsmomsen vedr. udlejningsboligerne.”

Virksomhedens opfattelse

Virksomheden har nedlagt påstand om, at SKATs afgørelse ændres, således at der anerkendes fradrag for købsmoms i relation til forpagtningsafgiften, idet virksomheden dog har anerkendt, at der ikke er fradrag for købsmoms i relation til den del af forpagtningsafgiften på 150.000 kr., som virksomheden anser for at angå udlejningsboliger.

Til støtte herfor har virksomheden bl.a. anført følgende:

”Påklagen vedrører afgørelsens pkt. 1, hvor SKAT meddeler, at fradrag for moms af forpagtning ikke kan godkendes. I stedet tillægges momsen forpagtningsafgiften, der fratrækkes i indkomstopgørelsen.

Denne afgørelse er efter vor opfattelse ikke korrekt, jf. nedenstående redegørelse.

Forpagtningskontrakten for såvel jagten som landbrugsejendommen [virksomhed1] udtaler, at forpagtningen ikke er omfattet af moms.

Forpagter [person1] er af den opfattelse, at der for mange år siden blev indgået en aftale med bortforpagter om, at forpagtningsafgiften skulle tillægges moms.

Han har derfor tillagt moms til den aftalte forpagtningsafgift og foretaget indbetaling af dette beløb. Indbetalingerne har ikke givet anledning til, at bortforpagter har meddelt, at der blev betalt for meget i forpagtningsafgift.

På foranledning af SKATs gennemgang af regnskabsmaterialet for 2014, herunder forpagtningskontrakterne, har [repræsentanten] forespurgt såvel administrationen af [virksomhed1] A/S som revisoren for samme, [person2] – [virksomhed2], hvad deres opfattelse var af den momsmæssige status.

Begge meddeler henholdsvis den 18. januar 2016 og 12. februar 2016, at forpagtningen ikke er omfattet af moms.

Undertegnede orienterer SKAT herom og SKAT træffer herefter afgørelsen af 6. april 2016 i henhold til pkt. 1.

Den 5. april 2016 meddeler revisor [person2], at han nu, efter en nøjere gennemgang af bogholderiet for [virksomhed1] A/S, er af den opfattelse, at forpagtningen er omfattet af moms og at [virksomhed1] i overensstemmelse hermed har afregnet moms af forpagtningen.

Til dokumentation herfor medsendes kopi af mailkorrespondance af 5. april og 11. april 2015 mellem [repræsentanten] og revisor [person2].

[person2] har medsendt en opgørelse over, hvorledes bogføringen af den modtagne forpagtningsafgift er håndteret.

SKAT har i deres behandling af regnskabsmaterialet for 2014 meddelt, at den del af forpagtningsafgiften, der måtte vedrøre udlejningsboliger, ikke kan være omfattet af moms.

Det synspunkt er jeg enig i.

Jeg nar derfor drøftet med revisor [person2], hvor stor en andel af forpagtningsafgiften, der skal anses for af være forpagtningsafgift for udlejningsboligerne. Vi er enedes om, at 10 % af hovedforpagtningen kr. 1.500.000 eller kr. 150.000 henføres til udlejningsboligerne.

Til dokumentation herfor fremsendes kopi af fakturaer for 2016, hvortil jeg har bemærket, at forpagters CVR-nr. skal fremgå af fakturaen.

Samme fordeling bør efter min opfattelse være gældende for 2014 og 2015.

På dette grundlag skal jeg anmode om, at SKAT ændrer afgørelsen af 6. april 2016 pkt. 1 således, at momsen fratrækkes i momsopgørelsen.”


Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har den 1. marts 2021 erklæret sig enig i Skatteankestyrelsens indstilling om at stadfæste afgørelsen. Skattestyrelsen har i den forbindelse bl.a. anført følgende:

”Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse og begrundelsen heri, der indstiller stadfæstelse af den påklagede afgørelse, hvorefter klager ikke indrømmes fradrag for købsmoms i forbindelse med betaling af forpagtningsafgift.

Klager har indgået en forpagtningskontrakt og en jagtlejekontrakt med A/S [virksomhed1].

Forpagtningskontrakten for landbrugsejendommen [virksomhed1] omfatter driftsbygninger, jord og en række udlejningsboliger.

Klager har fratrukket købsmoms af den fulde forpagtningsafgift vedr. forpagtningskontrakten. Daværende SKAT har i den påklagede afgørelse ikke imødekommet klager momsfradrag i forbindelse med den betalte forpagtningsafgift.

Udlejning af fast ejendom er momsfri jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8.

En udlejer kan få tilladelse af Told- og Skatteforvaltningen til frivillig momsregistrering af erhvervsmæssig udlejning, herunder bortforpagtning, af fast ejendom jf. momslovens § 51. Erhvervsmæssig udlejning af en fast ejendom er herefter momspligtig, når ejendommen er omfattet af en frivillig momsregistrering. Udlejning til boligformål kan dog aldrig omfattes af en frivillig momsregistrering.

Som der er redegjort for i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse og den påklagede afgørelse, fremgår det af forpagtningskontrakten med tillæg, at ejendommen ikke er momsregistreret, og der ikke beregnes moms af forpagtningsafgiften.

Skattestyrelsen fastholder, at klager ikke har godtgjort, at betingelserne for momsfradrag efter momslovens § 37 er opfyldt. Klager har således ikke godtgjort, at forpagtningen i henhold til forpagtningskontrakten er momspligtig. Klager har i den forbindelse ikke fremlagt dokumentation for købsmomsen i form af fakturaer jf. dagældende § 84 i momsbekendtgørelsen.”

Virksomhedens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Virksomheden har den 10. marts 2021 bl.a. anført følgende:

Vi vil fastholde at [person1] er berettiget til momsfradrag for den betalte forpagtningsafgift på hovedforpagtningen og for inddæmmede arealer.

Begrundelse:

[virksomhed1] A/S er momsregistreret og den eneste udgående afgift er fra forpagtningsindtægten fra [person1], jeg vedlægger udtræk fra SKATs eget register, med dokumentation for registreringen.

Jeg vedlægger ligeledes en kopi fra [virksomhed1] A/S interne bogholderi som jeg har modtaget fra Statsautoriseret revisor [person2], fra [virksomhed2] Statsautoriseret revisionsfirma som er revisor for [virksomhed1] A/S.

Af dette bilag dateret den 29. juli 2014 fremgår det, at [person1] har betalt 937.500 kr. for forpagtning for et halvt år for den “gode jord ” svarende til 750.000 kr. + 25 % moms, hvor momsen udgør 187.500 kr.

På bilag 110 kan man se opgørelsen over den sidste del af forpagtningsafgiften, som er erlagt med 750.000 kr. for den “gode jord” og helårlig forpagtningsafgift for “inddæmmet jord” på 200.000 kr. beløbet på 950.000 kr. er tillagt moms på 237.500 kr. samlet betalt 1.187.500 kr. Herudover er der betalt 45.000 kr. i leje af skytte-bolig som der ikke er opkrævet moms for. Bilaget er dateret den 12. november 2014. af [person4] som er direktør for [virksomhed1] A/S.

Ifølge Statsautoriseret revisor [person2] har [virksomhed1] A/S indbetalt momsen som er opkrævet fra [person1] til Skat, hvilket er den eneste udgående afgift som [virksomhed1] A/S har, resten af aktiverne og indtægter vedrører en stor portefølje af værdipapirer. Det må være rimeligt nemt og overskueligt for SKAT at kontrollere dette.

Forpagtningen betales 2 gange årligt og afregningsbilag som vedlægges som dokumentation må i højeste grad kunne godtgøre at betingelserne for momsfradrag er godtgjort.

I skatteregnskabet for 2014 har Revisor “[virksomhed3]” på side 12, note 267 fratrukket forpagtningsafgift med moms på i alt 1. 736.000 kr. Det vil sige at revisor har anset huslejen for skytte-bolig til også at være omfattet af moms, 36.000 kr. + momsen som ville være 9.000 kr. I alt 45.000 kr.

Min opfattelse er derfor, at de 1.700.000 kr. er det tal som [person1] skal have momsen godtgjort af svarende til 425.000 kr.

Endvidere er det min opfattelse, at der ikke skal ske reduktion i forhold til udlejningsboligerne, da der ikke er opkrævet moms for disse.”


Skattestyrelsens supplerende bemærkninger:

Skattestyrelsen har den 30. marts 2021 fastholdt, at virksomheden ikke har godtgjort, at betingelserne for momsfradrag er opfyldt.

I relation til A/S [virksomhed1]s momsangivelser har Skattestyrelsen anført, at Skattestyrelsen har ubetinget tavshedspligt, hvorfor det ikke er muligt i udtalelsen at give oplysninger, der ikke er nævnt i momslovens § 51 b, om bortforpagterens øvrige momsregistreringsforhold herunder momsindberetninger, jf. skatteforvaltningslovens § 17.

Skattestyrelsen har videre bl.a. anført følgende:

”I seneste høringssvar gør klager gældende, at det er godtgjort, at klager i forbindelse med betaling af forpagtningsafgiften er berettiget til et momsfradrag på 425.000 kr. i 2014. Der er i den forbindelse fremsendt bilag, der dokumenterer betaling af terminen juni 2014 og validering af bortforpagterens momsnummer.

Der er fortsat ikke fremlagt bilag for terminen december 2014.

Klager har efter Skattestyrelsens opfattelse ikke dokumenteret, at der er grundlag for at indrømme et momsfradrag på 425.000 kr. Klager har fortsat ikke fremlagt forskriftsmæssige fakturaer jf. momsbekendtgørelsens § 82 (dagældende § 84) og § 58 (dagældende § 61).

Det gøres i den forbindelse gældende, at vederlaget for forpagtningen må anses for betaling for både bortforpagtet jord og udlejningsboliger. Bortforpagtningen af jord og udlejningsboliger er i udgangspunktet momsfri jf. momslovens 13, stk. 1, nr. 8.

En modtager af en faktura, hvor der ved en fejl er påført moms, har ikke fradragsret for den fejlagtigt anførte moms. Se EF-domstolens dom i sag C-342/87, Genius Holding BV. Ved en fejl forstås i denne forbindelse, at der er anført moms på fakturaen, selvom der efter lovens øvrige bestemmelser ikke skal betales moms.

Betaling for udlejningsboligerne vil under alle omstændigheder ikke kunne omfattes af en frivillig momsregistrering for erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom. Det bemærkes, at såfremt bortforpagteren måtte have opnået en frivillig momsregistrering for erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom for den bortforpagtede jord jf. momslovens § 51 (eller kunne opnå en sådan med tilbagevirkende kraft), ville forpagtningsafgiften dække både en momspligtig og en momsfri leverance.

Hvis en faktura eller et afregningsbilag indeholder både momspligtige og momsfrie leverancer, skal det fremgå af fakturaen, hvilke leverancer der er momspligtige. Leverancerne skal opføres hver for sig med særskilt sammentælling jf. momsbekendtgørelsens § 58, stk. 3.

For at udøve fradragsretten skal klager i en sådan situation kunne fremlægge en faktura, hvor vederlaget er fordelt mellem bortforpagtning jord og bortforpagtning udlejningsboliger i overensstemmelse med faktureringsreglerne i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1 og stk. 3.

En manglende eller forkert fordeling vil for en momsregistrerede køber betyder, at han ikke kan fradrage nogen del af momsen, da fakturaen ikke opfylder kravene i momsbekendtgørelsens § 58.”


Retsmøde

Virksomheden procederede i overensstemmelse med virksomhedens skriftlige indlæg, idet virksomheden særligt påberåbte sig det momsretlige neutralitetsprincip. Herudover gjorde virksomheden gældende, at Skattestyrelsen ikke har overholdt officialprincippet.

Skattestyrelsen procederede i overensstemmelse med Skattestyrelsens skriftlige indlæg og gjorde herudover gældende, at officialprincippet er overholdt.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har forhøjet virksomhedens momstilsvar for perioden fra den 1. januar 2014 til den 31. december 2014 med i alt 434.000 kr., idet SKAT ikke har anerkendt virksomhedens fradrag for købsmoms af udgifter til forpagtning. SKAT har i stedet anset beløbet som fradragsberettiget i den skattepligtige indkomst.

Af momslovens § 37, stk. 1, og stk. 2, nr. 1, fremgår følgende:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1)afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden (…)”

Af momssystemdirektivets artikel 178, litra a, fremgår følgende:

”For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a)  for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag – for så vidt angår levering af varer og ydelser – være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med afsnit XI, kapitel 3, afdeling 3-6”

Den dagældende momsbekendtgørelses § 84 er sålydende:

”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer.”

EF-Domstolen udtalte i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH), jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit, (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Formålet med de oplysninger, der obligatorisk skal anføres på en faktura, er at gøre det muligt for skattemyndighederne at kontrollere, om skyldig afgift er betalt og i givet fald at efterprøve, om der består en ret til momsfradrag. Det fremgår af EU-Domstolens dom i sag C-516/14 (Barlis), jf. præmis 27.

Det påhviler den afgiftspligtige person, der anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at betingelserne for fradrag er opfyldt. Det fremgår af EU-Domstolens dom i sag C-664/16 (Vadan), præmis 43.

Af dommens præmis 44 og 45 fremgår videre:

”44. Den afgiftspligtige person er således forpligtet til at fremlægge objektive beviser for, at varerne og tjenesteydelserne faktisk er blevet leveret til den pågældende af en anden afgiftspligtig person i et forudgående led i forbindelse med den pågældendes egne afgiftspligtige transaktioner, og at den pågældende faktisk har betalt moms heraf.

45. Disse beviser kan bl.a. omfatte dokumenter, som befinder sig hos leverandører eller tjenesteydere, som den afgiftspligtige person har købt varer eller tjenesteydelser af, og af hvilke den afgiftspligtige person har betalt moms. Et skøn, der fremgår af en sagkyndig erklæring, der er anordnet af en national ret, kan i givet fald supplere sådanne beviser eller bestyrke deres pålidelighed, men det kan ikke erstatte dem.”

Det fremgår af forpagtningskontrakten af 31. januar 2001, at der ikke beregnes moms af forpagtningsafgiften. Dette er ikke ændret ved de senere tillæg til forpagtningskontrakten. Bortforpagteren samt dennes revisor har ved e-mails af henholdsvis den 18. januar 2016 og den 12. februar 2016 til virksomhedens daværende revisor oplyst, at forpagtningen i sin helhed ikke er omfattet af moms. Virksomheden har ikke fremlagt fakturaer eller anden objektiv dokumentation for, at forpagtningsafgiften for den omhandlede periode var momsbelagt.

Landsskatteretten finder herefter, at virksomheden ikke har godtgjort, at betingelserne for fradrag efter momslovens § 37, stk. 1, er opfyldt.

De fremlagte e-mails og bilag og det anførte om, at [person1] ”er af den opfattelse, at der for mange år siden blev indgået en aftale med bortforpagter om, at forpagtningsafgiften skulle tillægges moms” kan ikke føre til et andet resultat, da der ikke er tale om objektiv dokumentation. Landsskatteretten bemærker herved, at det af forpagtningskontrakten fremgår, at alle aftaler mellem parterne skal udarbejdes skriftligt.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.