Afgørelse af 9. april 2021

SKAT har anset brug af udenlandsk arbejdskraft for perioden 1. januar 2012- 11. marts 2015 for arbejdsudleje.

Klagepunkt

SKATs afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens

afgørelse

Perioden 1. januar 2012 – 19. september 2012

     

AM-bidrag – 8 % af 650.411 kr.

52.032 kr.

0 kr.

52.032

A-skat – 30 % af 650.411 – 52.032 kr.

179.513 kr.

0 kr.

179.513 kr.

Perioden 20. september 2012 – 11. marts 2015

     

AM-bidrag – 8 % af 869.129 kr.

69.530 kr.

952 kr.*

69.530 kr.

A-skat – 30 % af 869.129 –

69.530 kr.

239.879 kr.

3.286 kr.*

239.879 kr.

* Vedrører faktura af 26. januar 2015 på i alt 11.904 kr.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] A/S (herefter selskabet) driver virksomhed med coating, overfladebehandlinger, gulvbelægninger og renoveringer. Selskabet er ejet af tre holdingselskaber, [virksomhed2] ApS, [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS med hver 33,3 %.

[virksomhed5] er en svensk virksomhed, der udfører en række opgaver i forbindelse med gulvbelægning.

Af klagen fremgår det, at selskabet alene har samarbejdet med én udenlandsk underleverandør.

Det fremgår desuden af klagen, at selskabet og [virksomhed5] har samarbejdet i en årrække, og at samarbejdet har været baseret på gensidig tillid og respekt, hvorfor der ikke har været behov for at udarbejde skriftlige aftaler.

Selskabets tidligere repræsentant har forklaret, at der ikke er tale om arbejdsudleje, idet [virksomhed5] har udført arbejdet selvstændigt og uden nærmere instruktion fra selskabet. Repræsentanten har i den forbindelse henvist til, at [virksomhed5] har en særlig ekspertise indenfor […]-belægninger, der ellers er stort set ukendt i Danmark. Selskabet havde derfor ikke de nødvendige faglige kompetencer for at kunne instruere underleverandøren.

På mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler har medejer af selskabet [person1] forklaret, at der ikke er tale om arbejdsudleje, idet [virksomhed5]s medarbejdere alene havde til opgave at instruere og oplære de øvrige medarbejder i selskabet i en særlig form for gulvbelægning.

Selskabets tidligere repræsentant har ligeledes anført, at selskabet ikke har haft indflydelse på hvem og hvor mange medarbejdere [virksomhed5] har anvendt.

På mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler har [person1] desuden oplyst, at en af medarbejderne fra [virksomhed5] var direktøren i firmaet, som på daværende tidspunkt var cirka 70 år gammel.

Herudover har [person1] på mødet oplyst, at [virksomhed5] leverede materialer til brug for arbejdets udførelse, men at selskabet stillede blandt andet dragter og handsker til rådighed for medarbejderne i [virksomhed5].

Det fremgår af klagen, at [virksomhed5] har anvendt eget værktøj og selv stået for arbejdstøj og sikkerhedssko.

Der fremgår følgende af redegørelse af 22. marts 2015 fra [person1], hvor der er redegjort for samarbejdet med [virksomhed5]:

”(…)

•  Vi har kun brugt et udenlandsk firma ([virksomhed5]) i perioden. Der er ikke udarbejdet egentlige skriftlige kontrakter, idet firmaerne stoler på hinanden. Begge firmaer har altid lagt stor vægt på gensidig tillid og respekt, en mundtlig aftale er gældende og overholdes altid.

Entreprisebeløb for udført arbejde, er generelt aftalt mundtligt ved besigtigelse, eller ved fremvisning af udbudsmateriale, hvor der aftales fast pris på entreprisens udførelse.

I enkelte tilfælde er arbejder udført i medgået tid, så som ekstraarbejder i forbindelse med en entreprise. Timeforbruget honoreres efter medgået tid, til aftalt timepris.

•  Kopier af samtlige fakturaer vedlagt.
•  Gulvbelægning. Hovedsagligt […] belægninger, idet metoden for udførelse heraf, stort set er ukendt i DK.
•  [virksomhed1] giver ikke instrukser i hvordan arbejdet skal udføres, idet [virksomhed5] er specialister indenfor arbejdsområdet. Firmaet er hyret til udførelse af jobbet og får oplyst entreprisens omfang. Dog kan forberedende arbejder, så som klargøring m.v., udføres af [virksomhed1]s eget mandskab. Omfanget heraf aftales altid før entreprisens opstart.
•  Er arbejdet ikke udført håndværksmæssigt korrekt, omlaves arbejdet for egen regning af [virksomhed5]. Andre fejl, så som produktfejl og lign. tilfalder [virksomhed1].
•  Gulvmaterialer leveres af [virksomhed1]. Værktøj til arbejdets udførelse leveres af [virksomhed5].
•  Arbejdstøj, sikkerhedssko m.v., står den udførende selv for ([virksomhed5]). Værnemidler, så som arbejdshandsker, engangsdragter, leveres af [virksomhed1] til fri afbenyttelse.
•  Ved alm. tilsyn og aflevering af entreprisen.
•  Vederlaget for arbejdets udførelse, er beregnet af [virksomhed5]. (…)”

Foruden ovenstående redegørelse, er der ikke fremlagt arbejdsbeskrivelser, skriftlige kontrakter eller lignende vedrørende det udførte arbejde.

Af selskabets fakturaer fremgår, at selskabet har købt ydelser for 1.789.855 SEK i perioden 16. januar 2012 – 11. marts 2015.

SKAT har ved anvendelsen af valutakurser.dk omregnet dette beløb til 1.519.540 kr. Der er henført i alt 650.411 kr. til perioden fra 16. januar 2012 – 10. september 2012 og i alt 869.129 kr. til perioden fra 22. oktober 2012 – 11. marts 2015. Det fremgår af SKATs oplysninger, at det er kursen på faktureringstidspunktet, der er anvendt.

Det fremgår af de fremlagte fakturaer, at de er opgjort enten i kvadratmeterpriser, timepris eller fastpris. Af nogle fakturaer fremgår ligeledes, at der er faktureret for rejseomkostninger, samt for arbejde i helligdagene.

Som eksempel kan fremhæves fakturanr. 120321008 dateret 21. marts 2012.

Heraf fremgår:

“Arbctc udfort [virksomhed6]

   

682 kvm golv

682 a 72 SEK

51.832 SEK

195 lopmeter sockel

195 a 90 SEK

17.550 SEK

Fastsattning af 2 st.avlop, 5 timmar

5 a 300 SEK

1.500 SEK

Efterreparationer på 16 timmar a 300 SEK samt resor inkl. fårja, broavgift ock drivmcdcl

 

5.850 SEK

   

78.732 SEK “

SKATs afgørelse

SKAT har efter en samlet vurdering anset aftaleforholdet for omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

Som begrundelse er anført:

”(…)

1.4.  SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT er af den opfattelse, at samarbejdet med [virksomhed5] er omfattet af reglerne om arbejdsudleje både før og efter 19. september 2012.

Vedrørende arbejde udført perioden 1. januar 2012 – 19. september 2012

Afgørelsen er truffet ud fra en samlet bedømmelse af de kriterier, som fremgår af juridisk vejledning afsnit C.F.3.1.4.2 – hvornår foreligger der arbejdsudleje.

Kriterierne er følgende:

1.  den overordnede ledelse af arbejdet påhviler hvervgiver,
2.  arbejdet udføres på en arbejdsplads, som hvervgiveren disponerer over, og for hvilken han bærer ansvaret,
3.  vederlaget til udlejeren beregnes efter den tid, der er medgået, eller under hensyntagen til anden sammenhæng mellem vederlaget og den løn, arbejdstageren får,
4.  hovedparten af arbejdsredskaber og materiel stilles til rådighed af hvervgiver, og
5.  udlejeren ikke ensidigt fastsætter antallet af arbejdstagere og deres kvalifikationer.

Ad 1. Den overordnede ledelse af arbejdet påhviler hvervgiver.

Det er SKATs opfattelse, at [virksomhed1] A/S’s medarbejdere løbende må have instrueret de udenlandske arbejdere, da der ikke er lavet arbejdsbeskrivelse eller lignende. Det er [virksomhed1] der har indgået kontrakter med [virksomhed1] A/S’s kunder og derfor [virksomhed1], der nøjagtigt ved, hvad der skal laves på enkelte projekter, og hvordan det skal udføres.

Ad 2. Arbejdet udføres på en arbejdsplads, som hvervgiveren disponerer over, og for hvilken han bærer ansvaret.

Arbejdet udføres på byggepladser, hvor I bærer ansvaret for det udførte arbejde, da det er jer, der har indgået aftalerne om det udførte arbejde

Der findes ikke dokumentation eller andet, der siger noget om, at den svenske virksomhed har nogen risiko eller erstatningsforpligtigelser, hvis arbejdet ikke er udført godt nok. Der er ikke udarbejdet nogen skriftlige kontrakter på det udførte arbejde. Der er løbende indgået nye aftaler.

Det er således SKATs opfattelse, at det udelukkende er [virksomhed1], der er ansvarlig for, at det færdige produkt lever op til de krav, som kunderne stiller.

Ad 3. Vederlaget til udlejeren beregnes efter den tid, der er medgået, eller under hensyntagen til anden sammenhæng mellem vederlaget og den løn, arbejdstageren får.

Arbejdet blev udført til en kvadratmeterpris, timepris eller i nogle tilfælde til fastpris, men som følge af, at arbejdet primært bestod i ren arbejdskraft, afspejler vederlaget nærmere akkordlignende vilkår. Ligeledes har [virksomhed1] i flere tilfælde betalt ekstra når, der har været tale om arbejde, der er udført i helligdagene, endvidere har [virksomhed1] også i flere tilfælde betalt for rejseomkostninger.

Ad 4. Hovedparten af arbejdsredskaber og materiel stilles til rådighed af hvervgiver.

[virksomhed1] leverer samtlige materialer til brug for arbejdets udførsel. Ligesom de leverer værnemidler som arbejdshandsker og engangsdragter. De udenlandske arbejdere kommer selv med håndværktøj.

Ad 5. Udlejeren ikke ensidigt fastsætter antallet af arbejdstagere og deres kvalifikationer

SKAT har ingen oplysninger om, hvem der fastsætter antallet af arbejdstagere og deres kvalifikationer. Det fremkommer af RUT registreringerne, at det er de samme 2 personer, som har været stillet til rådighed fra det svenske firma til selskabet. [virksomhed1] må dog antages at have været medbestemmende over antal og arbejdstid, da de i flere tilfælde har betalt mere ved arbejde på helligdage samt rejseomkostninger.

Det er på grundlag af ovenstående betragtninger SKATs opfattelse, at der er tale om arbejdsudleje.

Det er yderligere SKATs opfattelse, at den leverede ydelse stort set udelukkende, har bestået i levering af fysisk arbejde, og derfor som udgangspunkt også udelukkende levering af arbejdskraft.

Vedrørende arbejde udført perioden 20. september 2012 – 11. marts 2015:

Fysiske personer er begrænset skattepligtige til Danmark af indkomst i form af vederlag for personligt arbejde, i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden (arbejdsudleje). Det fremgår af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3.

Ændringen af arbejdsudlejereglen i 2012 har til formål at skærpe reglen. Det er ved arbejdsudlejevurderingen ikke længere afgørende, om der civilretligt er tale om entrepriseforhold, herunder om der foreligger en kontrakt mellem to selvstændige erhvervsvirksomheder. Der er dermed i højere grad juridisk grundlag for at foretage arbejdsudlejevurderingen ud fra en realitetsvurdering frem for formalia (”substance over form”). Dette følger af lovens forarbejder og fremgår af præciseringen af arbejdsudlejereglen i SKATs styresignal SKM2014.478.SKAT, indarbejdet i SKATs juridiske vejledning 2015-1, afsnit C.F.3.1.4.1. Styresignalet følger OECDs kommentarer til artikel 15 i Modeloverenskomsten.

[virksomhed1] A/S hovedaktivitet har jf. årsrapporten for 2014 været håndværk og industri med speciale i overfladebehandling. Jf. selskabets hjemmeside beskæftiger selskabet sig med overfladebehandling af stål og beton, betonrenovering samt gulvbelægninger.

[virksomhed1] har oplyst, at der ikke er indgået nogen skriftlige kontrakter med [virksomhed5]. [virksomhed5] har kontinuerligt udført arbejde for [virksomhed1]. Det udførte arbejde bestod hovedsageligt af gulvbelægning.

SKAT finder, at det udførte arbejde i hht. de fremlagte fakturaer udstedt til [virksomhed1] fra [virksomhed5] vedrører [virksomhed1] A/S’s forretningsområde. Det begrundes med, at [virksomhed1] A/S’s blandt andet har gulvbelægninger som et af sine aktivitetsområder og det er gulvarbejder, som det svenske firma, [virksomhed5] har udført sammen med medarbejdere fra [virksomhed1].

Efter en samlet vurdering finder SKAT, at [virksomhed5]’s ansatte skal anses for at være stillet til rådighed for at udføre arbejde, der udgør en integreret del af selskabet, [virksomhed1] A/S’s virksomhed.

SKAT lægger ved den samlede vurdering følgende forhold til grund:

•  [virksomhed1] A/S’s leverede materialerne, samt værnemidler, så som arbejdshandsker og engangsdragter og [virksomhed5] primært leverede arbejdskraft.
•  På projekterne arbejdede ansatte hos [virksomhed1] sammen med ansatte fra [virksomhed5]. Dette var, hvad Arbejdstilsynet konstaterede i forbindelse med deres besøg den 26. februar 2015 hos Hjem og Fix i [by1]. Det fremkommer endvidere af selskabets brev til SKAT af den 22. marts 2015, at forberedende arbejder, som klargøring kan være udført af ansatte fra [virksomhed1]. Dette aftales altid før entreprisens opstart.
•  Arbejdet blev udført til en kvadratmeterpris, timepris eller i nogle tilfælde til fastpris (akkordlignende forhold). [virksomhed1] har i flere tilfælde betalt ekstra, når der har været tale om arbejde der er udført i helligdagene, endvidere har [virksomhed1] også i flere tilfælde betalt for rejseomkostninger. Dette er atypisk ved entrepriseforhold og [virksomhed1] har reelt afholdt eventuelle ekstra lønudgifter ved arbejdet. Arbejdet blev udført på [virksomhed1] A/S’s byggeplads, og det var således [virksomhed1], der kontrollerede og havde ansvaret for det sted, hvor arbejdet blev udført.

SKAT henviser endvidere til SKM2013.702.SR og SKM2013.479.SR

SKAT finder ud fra en samlet bedømmelse at [virksomhed1], ud fra en almindelig realitetsbetragtning (”substance over form”), skal anses for at være den reelle arbejdsgiver.

Jeres advokat har i indsigelsen af den 21. april 2016 kommet med det synspunkt, at I ikke har de faglige kompetencer til at instruerer [virksomhed5] og henviser til SKM2010.188 LSR. I afgørelsen fra SKM210.188. LSR er der tale om et ægtepar, der ikke har nogen håndværksmæssig baggrund, der får opført et parcelhus. Det er SKATs opfattelse, at denne afgørelse ikke kan anvendes analogt til jeres sag, da I har den fornødne faglige baggrund/kompetence, da I beskæftiger jer med overflade behandling af stål og beton, betonrenovering samt gulvbelægninger, som er det samme fagområde, som det [virksomhed5] har udført for jer.

SKAT anser fortsat det udførte arbejde som en integreret del af jeres virksomhed. Dette begrundes blandt andet med, som tidligere nævnt, at jeres ansatte den 26. februar 2015 arbejdede sammen med ansatte fra [virksomhed5], hvorfor det må antages, at jeres medarbejdere havde den fornødne faglige baggrund/kompetence til at udføre en del af arbejdet som [virksomhed5] har udført. Det tillægges ikke afgørende betydning om [virksomhed5]’s s medarbejdere har været i besiddelse af specielle kompetencer, da instruktion fra jer godt kan være af overordnet karakter. Det skal i den forbindelse bemærkes, at det ikke er dokumenteret, at I ikke har haft de nødvendige kompetencer til at instruere [virksomhed5]’s medarbejdere. Det må antages, at I har et vist kendskab til arbejdet, da det jævnfør jeres hjemmeside fremkommer at I har kompetence inden for betonrenovering og gulvbelægninger. Det er ikke i sig selv afgørende om de ind lejede medarbejder havde en særlig kompetence, som var nødvendig for at udføre arbejdet. Det skal i øvrigt bemærkes at I har indkøbt alt materiale, værnemidler m.v. ligesom medarbejderne fra [virksomhed5] i vis udstrækning har arbejdet samen med jeres medarbejdere.

Indflydelse på antal af medarbejdere stillet til rådighed fra [virksomhed5] er i sig selv ikke en afgørende faktor for om der er tale om arbejdsudleje eller entreprisesum, men et af de elementer som indgik i bedømmelsen før 20. september 2012. Det skal i den forbindelse bemærkes, at det ikke var ligegyldigt for jer, hvor mange medarbejdere der var på pladsen, idet I skulle betale ekstra for weekend arbejde og i flere tilfælde rejseomkostninger.

Det arbejde, som [virksomhed5] udførte for [virksomhed1] er derfor omfattet af reglerne om arbejdsudlejebeskatning, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3.

Da SKAT jf. ovenfor anser arbejdsforholdet for at være omfattet af reglerne om arbejdsudleje både efter nye og gamle regler er selskabet indeholdelsespligtig af arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag i henhold til kildeskattelovens § 46, stk. 1 og arbejdsmarkedsbidragsloven § 7. Indeholdelse skal ske i vederlaget for personligt arbejde udført af udenlandske modtagere jf. kildeskatteloven § 43, stk. 2, litra h., § 46, og § 49 A, stk. 2, nr. 8 og arbejdsmarkedsbidragsloven § 2, stk. 1, nr. 3.

Reglerne for skattepligt ved arbejdsudleje fremgår for perioden 1. januar 2012 – 19. september 2012 af kildeskattelovens § 2, stk. 1 nr. 3 og stk. 4 (før 1. juli 2012) og stk. 5 (efter 1. juli 2012) og for perioden 20. september 2012 – 11. marts 2015 af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3 og stk. 5. Beskatningsreglerne fremgår af kildeskattelovens § 48 B og arbejdsmarkedsbidragslovens § 1 og § 2, stk. 1.

Det er vores opfattelse, atI hæfter for manglende indeholdelse af skatter og bidrag i henhold til kildeskattelovens § 69, stk. 1 jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, da der efter vores opfattelse er udvist forsømmelse ved at undlade at indeholde skat m.v. i udbetalinger, der med rimelig klarhed er omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

SKAT har beregnet arbejdsudlejeskatten af det samlede vederlag, da SKAT ikke har specifikationer af det udbetalte vederlag til de enkelte medarbejdere jf. juridisk vejledning afsnit C.F.3.1.4.1 – Hvervgivers pligter ved arbejdsudleje perioden 1. januar 2012 – 19. september 2012 og – Grundlaget for opgørelse af arbejdsudlejeskat perioden 20. september 2012 – 11. marts 2015.

For perioden 1. januar 2012 – 19. september 2012 er grundlaget opgjort til 650.411 kr. og for perioden 20. september 2012 – 11. marts 2015 er grundlaget opgjort til 869.129 kr.

SKAT opkræver selskabet 52.032 kr. i arbejdsmarkedsbidrag og 179.513 kr. i arbejdsudlejeskat for perioden 1. januar 2012 – 19. september 2012 og 69.530 kr. i arbejdsmarkedsbidrag og 239.879 kr. i arbejdsudlejeskat for perioden 20. september 2012 – 11. marts 2015.(…)”

Klagerens opfattelse

Selskabet har fremsat principal påstand om, at selskabet ikke er indeholdelsespligtigt af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, da der ikke foreligger arbejdsudleje, men entreprise.

Subsidiært har selskabet nedlagt påstand om, at selskabet ikke hæfter for, ikke indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag efter kildeskattelovens § 69.

Til støtte herfor er anført:

”(…)

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at Klager ikke har været pligtig til at indeholde arbejdsudlejeskat med 30 % og/eller arbejdsmarkedsbidrag med 8 % ved udbetaling til Underleverandøren.

Til støtte herfor gøres det for det første gældende, at Underleverandøren har udført det omtalte arbejde selvstændigt og uden nærmere instruktion fra Klager, idet Underleverandøren besidder en særlig ekspertise i forhold til lægning af den omhandlede gulvtype. Klager har ikke besiddet de nødvendige faglige kompetencer for at kunne instruere Underleverandøren. Dette lægges der efter praksis stor vægt på. Se eksempelvis Landsskatterettens afgørelse offentliggjort i
SKM2010.188.LSR
.

Det bemærkes i den forbindelse også, at Underleverandøren i forbindelse med udførelsen af arbejdet har anvendt sit eget værktøj, ligesom Underleverandøren selv har stået for arbejdstøj og sikkerhedssko.

Det gøres for det andet gældende, at det af Underleverandøren udførte arbejde ikke er en integreret del af Klagers virksomhed. Klager kan ikke udføre den konkrete opgave og opgaven ligger derfor heller ikke indenfor Klagers virksomhed. Dette uanset, at Klager i øvrigt beskæftiger sig med gulvlægning og overfladebehandling.

Det gøres for det tredje gældende, at Klager heller ikke har haft indflydelse på, hvem og hvor mange medarbejdere Underleverandøren har anvendt for at udføre det konkrete arbejde. Dette har Underleverandøren selvstændigt truffet beslutning om, ligesom Underleverandøren selv har instrueret sine egen medarbejdere.

Det gøres for det fjerde gældende, at det ikke har betydning, at Klager og Underleverandøren ikke har indgået skriftlige aftaler om Underleverandørens arbejde. Dette skyldes den store gensidige tiltro og respekt, de to samarbejdspartnere har haft. Det må ligeledes anses for ganske sædvanligt i branchen, idet mange samarbejder netop er baseret på tillid. Hertil kommer, at en mundtlig aftale som bekendt også er bindende. Der findes i øvrigt ikke alternative leverandører i Danmark.

Det gøres for det femte gældende, at Klager under alle omstændigheder ikke har udvist forsømmelighed ved iagttagelse af bestemmelserne i kildeskatteloven. Det kan derfor ikke pålægges Klager at betale manglende arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag.

Underleverandørens virksomhed er ikke integreret i Klagers forretningsområde, og Underleverandørens virksomhed var tilstrækkeligt udskilt til en selvstændig udenlandsk erhvervsvirksomhed. Dette understreges med al tydelighed også af den forholdsvis begrænsede omsætning, Underleverandøren havde på de arbejder, Underleverandøren udførte for Klager.

Det gøres derfor sammenfattende gældende, at der ikke er tale om arbejdsudleje, og at Klager derfor ikke har været pligtig til at indeholde arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag ved betaling til Underleverandøren.(…)”

På mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler har [person1] forklaret, at der ikke er tale om arbejdsudleje, idet [virksomhed5]s medarbejdere alene havde til opgave at instruere og oplære de øvrige medarbejder i selskabet i en særlig form for gulvbelægning.

I den forbindelse oplyste [person1], at en af medarbejderne fra [virksomhed5] var direktøren selv, som på daværende tidspunkt var omkring 70 år gammel.

Herudover har [person1] oplyst, at [virksomhed5] leverede materialerne til brug for arbejdets udførelse, og at selskabet stillede dragter og handsker til rådighed for medarbejderne.

[person1] har på mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler desuden oplyst, at der for så vidt angår en faktura dateret 26. januar 2015 med teksten ”Fuktspärr på tre etager [by2]”, var tale om arbejdsudleje.


Skattestyrelsens udtalelse i sagen

Skattestyrelsen har bemærket følgende til klagen:

”(…)

•  I klagen anfører advokaten, at [virksomhed1] (herefter kaldes [virksomhed1]) ikke har ekspertisen i forhold til den omhandlede gulvtype. Det er dog konstateret i forbindelse med Arbejdstilsynets kontrol den 26. februar 2015 på [adresse1] i [by1], at folk fra [virksomhed1] arbejdede sammen med folk fra [virksomhed5].
•  Det bemærkes også, at [virksomhed5] selv leverer værktøj, arbejdstøj og sikkerhedssko. Det skal i denne forbindelse bemærkes, at selskabet i brev af den 22. marts 2015 oplyser, at [virksomhed1] leverer arbejdshandsker, engangsdragter til fri afbenyttelse, hvilket ikke anses for normal praksis i entrepriseforhold.(…)”

Landsskatterettens afgørelse

Vedrørende perioden før 19. september 2012

Det fremgik af dagældende kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3 (lovbekendtgørelse nr. 1403 af 7. december 2010), at pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet.

Vurderingen af, om der foreligger arbejdsudleje, blev efter de dagældende regler foretaget ud fra en række forskellige forhold, herunder bl.a. hvem der har det overordnede ansvar for og leder arbejdet, hvem der bærer risikoen, herunder den økonomiske risiko, for arbejdet, om arbejdet udføres på en arbejdsplads, som hvervgiveren disponerer over, om vederlaget er beregnet efter medgået tid samt hvem der har stillet arbejdsredskaber og materiel til rådighed.

Det er som udgangspunkt SKAT, der har bevisbyrden for, at et aftaleforhold er arbejdsudleje. Hvis en aftale er uklar, og/ eller hvis parterne ikke har efterlevet aftalen, kan det dog blive skatteyderen, der skal godtgøre, at der foreligger entreprise.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at der er tale om arbejdsudleje. Der herved lagt vægt på, at der ikke er fremlagt skriftlige kontrakter, arbejdsbeskrivelser eller lignende mellem parterne. Som følge heraf, har det formodningen mod sig at den udenlandske virksomhed bærer ansvaret og risikoen og at der dermed er tale om entreprise. I den forbindelse anses det endvidere ikke for godtgjort, at [virksomhed5] har haft instruktionsbeføjelsen over medarbejderne. Der er desuden lagt vægt på, at selskabet, ifølge redegørelse af 22. marts 2015, har afholdt udgifterne til materialer, og at arbejdet i nogle tilfælde er udført til en kvadratmeterpris eller timepris, hvilket ikke tyder på et entrepriseforhold. Desuden er der i enkelte tilfælde betalt ekstra for arbejde i helligdage, og selskabet har ligeledes i enkelte tilfælde betalt for rejseomkostninger, hvilket må anses for atypisk i entrepriseforhold.

Vedrørende perioden efter 19. september 2012

Efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, påhviler pligten til at svare indkomstskat til staten personer, der ikke er omfattet af kildeskattelovens § 1, for så vidt de pågældende erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden.

Bestemmelsen fik denne ordlyd ved lov nr. 921 af 18. september 2012.

Det er en forudsætning for, at et arbejde kan anses for en integreret del af den danske virksomhed, at virksomheden reelt kan anses for arbejdsgiver i forhold til det udførte arbejde. Hvis arbejdet ligger uden for det område, virksomheden beskæftiger sig med, eller arbejdet på anden vis er udskilt fra virksomheden, er arbejdet ikke en integreret del af virksomheden.

Ved vurderingen ses på, om den danske eller den udenlandske virksomhed, bærer ansvaret og den økonomiske risiko for arbejdet. Derfor skal den danske og den udenlandske virksomheds ydelser kunne afgrænses fra hinanden.

Peger arten af tjenesteydelser og forholdene vedrørende ansvar og risiko på, at den danske virksomhed skal anses for den reelle arbejdsgiver, ses yderligere på følgende:

•  Hvem har retten til at instruere den fysiske person om, hvordan arbejdet skal udføres?
•  Hvem kontrollerer og har ansvaret for det sted, arbejdet udføres?
•  Afkræver den formelle arbejdsgiver vederlaget til personen direkte fra det foretagende, som tjenesteydelserne leveres til?
•  Hvem stiller nødvendige arbejdsredskaber og materiel til rådighed for personen?
•  Hvem bestemmer antallet af personer, der skal udføre arbejdet, og deres kvalifikationer?
•  Hvem har ret til at vælge den person, som skal udføre arbejdet og hvem har retten til at opsige kontrakten med den pågældende person?
•  Hvem har retten til at pålægge personen sanktioner relateret til personens arbejde?
•  Hvem bestemmer personens arbejdstider og ferier?

Kriteriernes vægt kan være forskellig afhængig af situationen, men det tillægges generelt stor vægt, hvem der direkte eller indirekte fører tilsyn med, leder eller kontrollerer den måde, arbejdet udføres på.

Der henvises til forarbejderne til lov nr. 921 af 18. september 2012 (L 195 af 14. august 2012), kommentarerne til OECD’s Modeloverenskomst og SKATs styresignal SKM2014.478.

Landsskatteretten finder, at der er tale om arbejdsudleje. Det udførte arbejde anses for at være en integreret del af virksomheden. Arbejdsopgaven kan endvidere ikke anses for at være tilstrækkeligt udskilt. Der er herved lagt vægt på, at der ikke er indgået kontrakter mellem selskabet og [virksomhed5]. I den forbindelse anses det endvidere ikke for godtgjort, at [virksomhed5] har haft instruktionsbeføjelsen over medarbejderne. Der er desuden lagt vægt på at selskabet, ifølge redegørelse af 22. marts 2015, har afholdt udgifterne til materialer.

Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde arbejdsmarkedsbidrag og A-skat, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side. Det fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1, og af arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Landsskatteretten finder, at selskabet hæfter for den manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, idet selskabet har udvist forsømmelighed ved ikke at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag til de udenlandske arbejdere. Der er herved henset til, at selskabet ved benyttelse af udenlandsk arbejdskraft bør være bekendt med reglerne herom.

Landsskatteretten er enig i SKATs beregningsgrundlag for indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, hvor SKAT har taget udgangspunkt i de samlede betalinger til [virksomhed5].

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.