Afgørelse af 4. juni 2020

Indkomståret 2013

SKAT har ikke godkendt fradrag for udgifter på 13.434.203 kr. vedrørende bonus udbetalt til en økonomidirektør i forbindelse med salg af i et datterselskab.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Selskabet driver virksomhed med handel og investering. Virksomheden har cvr-nr. […1] og blev stiftet i 1975.

Indtil primo 2013 ejede selskabet 94 % af aktiekapitalen i et af datterselskaberne, [virksomhed1] A/S. På dette tidspunkt blev 70 % af aktierne, heraf 66 % af den beholdning, som selskabet ejede, solgt til en kapitalfond. [virksomhed1] A/S driver [virksomhed2].

Vedrørende salget fremgår det af anpartsnota af den 19. april 2013, at genstanden for den omhandlede salgsaftale er nominel 3.618 kr. af anpartskapitalen i [virksomhed3] ApS, og at købesummen, som betales kontant, udgør 28,8 mio. kr. Det fremgår endvidere, at den overdragne andel på nominel 3.618 kr. af [virksomhed3] ApS udgør 1,8 % af den samlede selskabskapital.

SKAT har oplyst, at selskabets egenkapital som følge af salget af aktier i 2013 steg fra 193 mio. kr. til 1,6 mia. kr.

I forbindelse med den af selskabet trufne beslutning om aktiesalget indgik selskabet den 1. marts 2011 en bonusaftale med økonomidirektøren i [virksomhed1] A/S. Økonomidirektøren var ansat i [virksomhed1] A/S i perioden fra den 14. april 2011 til den 1. november 2013 og har ikke været ansat i selskabet.

Af bonusaftalen fremgår følgende:

(…)

Baggrund

1.1 [virksomhed3] ejer 96 % af aktierne i [virksomhed1] A/, CVR […2], [adresse1], [by1] (”Selskabet”).

1.2 [virksomhed3] har truffet en strategisk beslutning om at gennemføre et salg af Selskabet. Med henblik på at skabe det bedst mulige incitament for realisation af denne strategi har [virksomhed3] tilbudt Økonomidirektøren en bonus på de vilkår, der fremgår af Aftalen. Beregning af bonus sker enten efter punkt 2 eller efter punkt 3. Betaling af bonus sker enten efter punkt 2 eller punkt 3, forudsat at betingelserne for udbetaling af bonus i øvrigt er opfyldt.

1.3 Denne aftale er en enkeltstående Aftale, der er indgået på den baggrund, der er anført i punkt 1.2 Der er ikke ved denne aftale givet noget tilsagn til Økonomidirektøren om bonusaftaler med [virksomhed3] for efterfølgende regnskabsår.

1.4 Beregning af bonus i tilfælde af, at et salg af over 50 % af aktierne i Selskabet er gennemført (”Exit) inden den 1. maj 2013, følger af punkt 2.

1.5 Beregning af bonus i tilfælde af, at Exit ikke er gennemført inden den 1. maj 2013, følger af punkt 3.

2. Bonus i tilfælde af EXIT inden den 1. maj 2013

2.1 Såfremt Exit finder sted inden den 1. maj 2013, er Økonomidirektøren berettiget til en bonus, der beregnes som 0,75 % af det samlede vederlag, som de sælgende aktionærer i Selskabet opnår i denne forbindelse. Ved beregningen af bonus lægges det til grund, at exit har omfattet 100 % af aktierne i Selskabet. Bonus udbetales kontant, uanset om det vederlag, hvormed de sælgende aktionærer erlægges helt eller delvis er blevet betalt i aktier. Såfremt det vederlag, hvormed de sælgende aktionærer erlægges helt eller delvist er blevet betalt i aktier, og disse aktier ikke er værdiansat i aftalen mellem de sælgende aktionærer og køberen, skal disse aktier ved beregning af bonus værdifastsættes til en fair handelsværdi.

2.2 eksempler på beregning af bonus efter punkt 2.1:

2.2.1 Såfremt Exit omfatter 100 % af aktierne i Selskabet, og de sælgende aktionærer derved opnår et vederlag på 1.000.000.000, beregnes bonus som 0,75 % af kr. 1.000.000.000 = kr. 7.500.000

2.2.2 Såfremt Exit omfatter 60 % af aktierne i Selskabet, og de sælgende aktionærer derved opnår et vederlag på kr. 6.000.000.000 beregnes bonus som 0,75 % af kr. 1.000.000.000 = kr. 7.500.000

3. Bonus i tilfælde af at Exit ikke har fundet sted inden den 1. maj 2013

3.1.1 I erkendelse af, at Økonomidirektøren forventes at yde en betydelig ekstraindsats, uanset om Exit er gennemført inden den 1. maj 2013, er Økonomidirektøren berettiget til en bonus på kr. 1.200.000, såfremt Exit ikke har fundet sted inden den 1. maj 2013

4. Udbetaling

(…)

5. Ophør af ansættelsesforholdet mellem Selskabet og Økonomidirektøren

5.1 Såfremt ansættelsesforholdet mellem Selskabet og Økonomidirektøren ophører inden den 1. maj 2013, og betingelserne for betaling af bonus efter punkt 2 ikke på tidspunktet for ansættelsesforholdets ophør er opfyldt, har Økonomidirektøren ret til en forholdsmæssig bonus, opgjort i henhold til punkt 2 eller 3 afhængig af hvorvidt Exit finder sted inden den 1. maj 2013.

5.2 Den forholdsmæssige bonus, jf. punkt 5.2 beregnes på baggrund af Økonomidirektørens ansættelsesperiode hos Selskabet i perioden 1. januar 2011-30. april 2013.

6. Pensionsbidrag, feriegodtgørelse m.v.

6.1 Der beregnes ikke pensionsbidrag, feriegodtgørelse eller andre goder af bonus udbetalt i henhold til Aftalen.

(…)”

I 2013 betalte selskabet honorar til økonomidirektøren på 13.434.203 kr. som følge af den indgåede aftale. Selskabet har skattemæssigt fratrukket beløbet i indkomstopgørelsen.

SKAT har oplyst, at selskabet opnåede en regnskabsmæssig gevinst ved salget af aktierne i [virksomhed1] A/S på 1.011.344.827 kr., og at gevinsten ikke medregnes skattemæssigt.

I selskabets selvangivelse for indkomståret 2013 er den skattepligtige indkomst efter anvendt underskud angivet til -13.651.993 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for udgifter til bonus til økonomidirektør på 13.434.203 kr. i forbindelse med frasalg af aktier.

SKAT har foretaget følgende ændringer:

Indkomståret 2013:

Selvangiven indkomst

-13.496.767

Bonus til [person1] er ikke anset for fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 6, litra a

+13.434.203

Ansat skattepligtig indkomst

-62.564

   

Selvangiven sambeskattet indkomst

-13.651.993

Ændring, jf. ovenfor

+13.434.203

Ansat skattepligtig sambeskatningsindkomst

-217.790

Indkomståret 2014:

Som følge af ovenstående vil der kun kunne fremføres underskud fra 2013-2014 med -62.564 kr. Da der er selvangivet fremførsel af underskud på 13.496.767 kr., skal der korrigeres for forskellen, svarende til 13.434.203 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”Højesteret har slået fast, at der ved ”indkomsten” i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, efter ordlyden må forstås den skattepligtige indkomst, således at udgifter kan fradrages i den skattepligtige indkomst som driftsomkostninger, hvis de er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst.

Der skal således være en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelse af den skattepligtige indkomst. Dette kræver, dels at udgiftsafholdelsen ligger indenfor de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgifterne ikke kan karakteriseres som en privat udgift eller en formueudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

På denne baggrund finder SKAT, at [virksomhed3] ApS ikke har fradragsret for betalingen til [person1] på 13.434.203 kr.

[person1] har ikke været ansat i selskabet og der er ikke indgået aftale om specifikke arbejdsopgaver mellem [virksomhed3] ApS og [person1]. Betalingen er en ren bonus i tilfælde af salg af datterselskabet og beløbet beregnes på baggrund af den opnåede salgspris.

Udgiften har derfor ikke tilknytning til erhvervelsen af skattepligtig indkomst, idet avancen ved salg af datterselskabsaktierne er indkomstopgørelsen uvedkommende.”

Skattestyrelsen har udtalt følgende:

”Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen indstilling til afgørelse i sagen, der stadfæster SKATs afgørelse af 21. december 2017. Udbetaling af bonussen anses ikke som en driftsomkostning der er fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

(…)

(…)

Eftersom udgiften er afholdt i selskabets aktionærers interesse, og først aktualiseres ved et gennemført salg, er udgiften til bonus ikke afholdt for at erhverve, sikre eller vedligeholde selskabets indkomst.

(…)

Efter en samlet vurdering er Skattestyrelsen enig med Skatteankestyrelsen i, at [virksomhed3] ApS ikke har fradragsret for bonusudbetalingen på 13.434.203 kr. Som konsekvens af dette forhøjes selskabets selvangivne indkomst for indkomståret 2013, og med korrektion af fremførsel af underskud i efterfølgende indkomstår.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at den skattepligtige indkomst for indkomståret 2013 nedsættes til den selvangivne indkomst.

Klageren har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”…

Begrundelse

Sagen angår spørgsmålet om, hvorvidt der er fradrag for bonus til [person1] som en driftsomkostning.

Reglerne om fradragsret for driftsomkostninger er reguleret i statsskattelovens § 6.

Statsskattelovens § 6 havde i 2013 og 2014 følgende ordlyd:

(…)

I henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger, således fradrages. Der skal i den forbindelse foreligge en tilstrækkelig kvalificeret forbindelse mellem afholdelse af udgiften og indkomsterhvervelsen.

Aktiviteten i [virksomhed3] ApS består bl. a. i at opnå højst mulige indtægter, hvorfor der i en situation, hvor der kræves en ekstraordinær arbejdsindsats, er nødvendigt at afholde yderligere lønomkostninger eller tilsvarende. I nærværende situation var det imidlertid økonomidirektøren i datterselskab, [virksomhed1] A/S, der udførte arbejdet, hvorfor vederlaget for udført arbejde reelt har karakter af en lønomkostning og skal sidestilles hermed.

Idet der efter praksis generelt var fradrag for lønomkostninger for indkomstårene 2013 og 2014, gøres det gældende, at der er fradrag for de udbetalte vederlag, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, hvorfor den skattepligtige indkomst skal nedsættes til det selvangivne beløb.”

Klagerens repræsentant har endvidere anført, at det er hyppigt forekommende, at en intern medarbejder, især en regnskabskyndig som i dette tilfælde, medvirker til etablering eller salg. Efter retspraksis kan udgifter i forbindelse hermed fratrækkes som lønomkostninger. Der bør heller ikke være forskel på, om dette sker ved internt brug af medarbejdere, eller der hyres rådgivning udefra.

Landsskatteretten

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Det kræver dels, at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Erhvervsdrivende kan i indkomstopgørelsen fratrække udgifter til løn samt en til række andre ydelser til personalet, hvis udgifterne er knyttet til virksomhedens drift.

Udgifter til bonus til ansatte anses for at være en fradragsberettiget driftsudgift på samme måde som løn, forudsat at udgiften vedrører virksomhedens drift. Kan bonussen derimod anses for at være for at være ydet for at pleje virksomhedens formue, vil den blive karakteriseret som en formueudgift, der ikke er fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 5, stk. 1. litra a.

Det fremgår af ligningslovens § 8 N, stk. 1, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages erhvervsmæssige lønudgifter til personer i ansættelsesforhold, bestyrelseshonorarer og erhvervsmæssige udgifter tilknyttet ansættelsesforholdet eller bestyrelseshvervet.

Af ligningslovens § 8 N, stk. 2 fremgår, at betaling for erhvervsmæssige udgifter, omfattet af stk. 1 kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst hos det betalende selskab, hvis det betalende og det modtagende selskab er sambeskattet efter selskabsskattelovens §§ 31 eller 31 A.

Ligningslovens § 8 N trådte i kraft den 1. januar 2018 med virkning fra og med indkomståret 2008.

Af bemærkningerne til lovforslaget fremgår bl.a.:

”Hensigten er ikke alene at udvide fradragsretten i forbindelse med etablering og udvidelse af virksomheden, men generelt at udvide fradragsretten for erhvervsmæssige lønudgifter m.v, der ikke anses for løbende driftsomkostninger, men anlægsudgifter, herunder f.eks. lønudgifter i forbindelse med køb, salg om omstrukturering af virksomheden.”

(…)

”Det foreslås at udvide fradragsretten for erhvervsmæssige lønudgifter til personer i ansættelsesforhold og erhvervsmæssige udgifter tilknyttet ansættelsesforholdet, således at disse udgifter også kan fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, selv om medarbejderen ikke eller kun delvist har beskæftiget sig med opgaver relateret til den løbende drift af virksomheden. På tilsvarende måde forslås det at udvide fradragsretten for virksomhedens erhvervsmæssige udgifter til bestyrelseshonorar.”

(…)

”Det er under alle omstændigheder en forudsætning for fradrag, at der er tale om erhvervsmæssige udgifter, som er afholdt i virksomhedens interesse. Med erhvervsmæssige udgifter menes i denne sammenhæng udgifter, som virksomheden afholder med det formål at understøtte driften af virksomheden på såvel kort som lang sigt. Hvis virksomheden ikke har interesse i lønudgiftens afholdelse, vil den fortsat ikke være fradragsberettiget, Heri ligger også, at udgiften ikke må være afholdt udelukkende i aktionærens interesse, og at virksomheden skal kunne anses for rette omkostningsbærer.”

(…)

”Det er endvidere ikke hensigten at ændre på den gældende praksis som bl.a er kommet til udtryk i SKM2013.557 ØLR, hvor et selskab ikke havde fradragsret for udgifter til salgsbonus til visse medarbejdere som en driftsomkostning. Aftalen om salgsbonus var indgået i form af en særskilt aftale (et tillæg til ansættelseskontrakten) med de pågældende ansatte. Udgifterne var afholdt som konsekvens at et udefra kommende tilbud om overtagelse af aktierne i selskabet. Landsretten fandt, at dette tilbud måtte anses for rettet mod selskabets aktionærer, og at udgifterne således ikke havde den fornødne tilknytning til selskabets drift. Forslaget har således ikke til formål at udvide den gældende fradragsret for bonus til medarbejdere i salgssituationer, dvs. hverken i den situation, hvor der er overvejelser om salg af selve virksomheden eller i den situation, hvor salget faktisk gennemføres, idet disse situationer ikke kan antages at være i virksomhedens interesse, men derimod ejernes. Dermed kan virksomheden ikke anses for rette omkostningsbærer af udgiften til en salgsbonus.”

Landsskatteretten finder ikke, at bonusudbetalingen kan fradrages i opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst.

Landsskatteretten har herved henset til bemærkningerne til lovforslaget til ligningslovens § 8 N, stk. 1, hvori det udtales, at det ikke er hensigten med bestemmelsen at ændre på den gældende praksis, som bl.a. er kommet til udtryk i sagen, gengivet i SKM 2013.557 ØLR. I denne sag fandtes det ikke godtgjort, at en udbetalt bonus til nogle medarbejdere i forbindelse med salg af aktiekapitalen havde den fornødne tilknytning til selskabets drift.

Landsskatteretten har lagt vægt på, at der med økonomidirektøren i datterselskabet blev indgået en enkeltstående aftale med et klart defineret indhold til opnåelse af selskabets målsætning om gennemførelse af salg af datterselskabet. Der er endvidere henset til, at bonusudbetalingen ikke er direkte tilknyttet ansættelsesforholdet.

Det er endvidere tillagt vægt, at bonusudbetalingen reelt må anses for at være betinget af et endeligt salg, idet den, såfremt salg ikke var sket inden den 1. maj 2013, ville være relativ beskeden i forhold til dens størrelse ved et salg inden dette tidspunkt. Endelig er det tillagt betydning, at størrelsen af bonusudbetalingen er direkte afhængig af den opnåede salgspris, jf. Højesterets dom, gengivet i SKM2009.271 HR.

Landsskatteretten finder det således ikke godtgjort, at den udbetalte bonus har haft karakter af en erhvervsmæssig lønudgift og dermed har haft den fornødne erhvervsmæssige tilknytning til selskabets drift, jf. ligningslovens § 8 N, stk. 1, og statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Det forhold, at økonomidirektøren var berettiget til en bonus på kr. 1.200.000, selvom salget ikke var gennemført den 1. maj 2013, kan ikke føre til et andet resultat, idet det fremgår af aftalen, at denne bonus også var vederlag for indsatsen i forbindelse med salgsbestræbelserne. Der kan således heller ikke opnås fradrag efter ligningslovens § 8 N for dette beløb.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.