Afgørelse af 1. juli 2021

Klagen vedrører SKATs opkrævning af et afgiftsbeløb på 830.735 kr. for chokolade- og sukkervarer handlet i perioden 21. august 2015 til 10. december 2015.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, således at selskabet ikke hæfter solidarisk for afgiftskravet på 830.735 kr.

Faktiske oplysninger

Selskabet driver bl.a. virksomhed ved køb og salg af afgiftspligtige chokolade- og sukkervarer gennem navnet [virksomhed1].

Ved gennemgang af selskabets afgiftsregnskaber har SKAT konstateret, at selskabet har foretaget seks køb af afgiftspligtige varer fra leverandøren [virksomhed2] ApS i perioden 21. august 2015 til 10. december 2015.

Af de fremlagte fakturaer og ordrebekræftelser fremgår det, at selskabet har erhvervet 31.988,28 kg afgiftspligtige chokolade- og sukkervarer fra [virksomhed2] ApS for 1.944.306 kr.

Selskabet har fremlagt en e-mail af 10. juli 2015 sendt til [person1] fra [virksomhed1] vedrørende en prisliste på slik fra [virksomhed3]. E-mailen er underskrevet af [person2], [virksomhed4]. Sammen med e-mailen er der vedlagt en prisliste over sukkervarer, hvoraf det fremgår, at priserne er ex. moms, men inkl. afgifter.

Under et møde med SKAT den 13. juli 2016 har selskabet oplyst, at aftaler om køb af varer fra [virksomhed2] ApS blev indgået med [person2]. Endvidere har selskabet oplyst, at e-mails fra [virksomhed2] ApS er indkommet fra e-mailadressen […@…net], der er underskrevet af [person3]. Selskabet har tilkendegivet ikke at have kendskab til, hvem [person3]. er.

Det er af SKAT konstateret, at [virksomhed2] ApS ikke havde en funktionsdygtig hjemmeside, og at virksomhedens adresse henviste til en postboks i en kurerpostbutik.

SKAT har i sit forslag til afgørelse anført, at [virksomhed2] ApS har angivet, men ikke betalt chokoladeafgift af bl.a. de varer, der er faktureret til [virksomhed5]. SKAT har forgæves forsøgt at inddrive afgiften hos [virksomhed2] ApS, der er opløst efter konkurs ved konkursdekret afsagt den 11. oktober 2016.

[virksomhed2] ApS har til selskabet den 1. februar 2016 fremsendt en kopi af sit registreringsbevis, hvoraf det fremgår, at [virksomhed2] ApS har været registeret for betaling af chokolade- og sukkervareafgift siden den 1. august 2013.

Selskabet har været registreret siden den 1. januar 2009 for betaling af afgift for chokolade- og sukkervarer som mellemhandler. Selskabet har ikke angivet afgift af varerne købt af [virksomhed2] ApS i perioden 21. august 2015 til 10. december 2015.

Skattestyrelsen har fremlagt kurators redegørelse i medfør af konkurslovens § 125, stk. 2, af 13. februar 2017 vedrørende [virksomhed2] ApS under konkurs, hvoraf det fremgår, at SKAT har anmeldt krav på i alt 6.025.966,19 kr. i konkursboet.

SKATs afgørelse

SKAT har opkrævet 830.735 kr. i chokolade- og sukkervareafgift for perioden 21. august 2015 til 10. december 2015. SKAT lægger til grund, at selskabet har erhvervet og videresolgt afgiftspligtige chokolade- og sukkervarer, hvoraf der ikke er betalt afgift, hvorfor selskabet hæfter solidarisk med [virksomhed2] ApS for betaling af afgiften.

Som begrundelse er bl.a. anført følgende:

”SKAT notere sig at [virksomhed5] kender [person2]s fulde navn. Der er henvist til e-post af 10. juli 2015. Der er med henvisning til e-posten også anført, at køb fra [virksomhed2] ApS sker med afgift.

SKAT bemærker at e-posten er afsendt fra adressen […@…dk] og underskrevet af [person2], [virksomhed4]. [virksomhed4] er ikke identisk med [virksomhed2] ApS.

Det anføres i brevet fra [virksomhed6], at da [virksomhed5] indgik aftale med [virksomhed2] ApS om køb af varer fra [virksomhed3], var [virksomhed2] ApS derfor godkendt af [virksomhed3] til at kunne købe varer direkte fra [virksomhed3]. Dette udsagn ser SKAT ikke dokumenteret.

Hvis udsagnet bygger på e-post af 10. juli 2015, skal SKAT bemærke, at e-posten ikke er fra [virksomhed2] ApS, samt det forhold at [virksomhed4] tilbyder [virksomhed3] varer, ikke dokumenterer af [virksomhed4] er godkendt til at kunne købe direkte fra [virksomhed3].

[virksomhed6] har som bilag 2 fremsendt e-post af 1. februar 2016 fra [virksomhed2] ApS, [person3]. Der er til bilag 2 vedlagt side 1 og 3 af registreringsbevis fra [virksomhed2] ApS.

SKAT bemærker at e-posten er dateret efter at samhandlen mellem [virksomhed5] og [virksomhed2] ApS er ophørt, og over fem måneder efter den første fakturering fra [virksomhed2] ApS til [virksomhed5]. Det fremgår ikke umiddelbart, hvem der har taget initiativ til at sende e-posten.

Det anføres, at hvis en virksomhed generelt skulle hæfte for sine leverandørs restancer med betaling af chokoladeafgift over for SKAT, vil det medføre at man, som virksomhed, måtte gennemføre en række undersøgelser for at sikre sig.

En måde at sikre sig på er, at virksomheden køber varerne uden afgift og selv betaler afgiften. SKAT skal bemærke, at [virksomhed5] er registreret som mellemhandler efter bestemmelserne i chokoladeafgiftslovens § 4 og derfor kan beregne chokoladeafgiften på baggrund af månedens tilgang af varer, hvor afgift ikke er berigtiget, med fradrag som nævnt i lovens § 8 (f.eks. varer der leveres til udlandet).

Det er anført at SKAT ifølge de civilprocessuelle regler, er forpligtet til at dokumentere sine krav og yderligere kan det kræves, at SKATs inddrivelse af restance er hurtig og effektiv.

Efter SKATs opfattelse kan de regler som gælder ved førelse af civile retssager for domstolene ikke direkte overføres til en administrativ sag som nærværende. I SKATS besvarelser (bilag 11 og 12) på [virksomhed6]s anmodning om aktindsigt (bilag 13) er anført, at bestemmelserne i Skatteforvaltningslovens § 17 er til hinder for dokumentation af krav som anmodet af [virksomhed6].

I forbindelse med bemærkningen om at det i sagens natur kan kræves, at SKATs inddrivelse af restance var hurtig og effektiv skal anføres, at SKAT, som følge af bestemmelserne om ubetinget tavshed i Skatteforvaltningslovens § 17, ikke kan oplyse nærmere om evt. tiltag, i forbindelse med inddrivelse af gæld hos [virksomhed2] ApS.

Chokoladeafgiftslovens § 29 stk. 2

Det er SKATs opfattelse at hæftelsesbestemmelsen i chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2 i sin ordlyd er objektiv, således at alene den konstatering, at afgiften ikke er betalt bevirker, at SKAT til sikring af sit krav vil kunne gå til efterfølgende led i handelskæden.

Bestemmelsens ordlyd er entydig om, at den der har erhvervet varer, der ikke er betalt afgift af, hæfter for afgiften.

Det kan i afsnit omkring hæftelsesbestemmelser i 2002/1 LSF 66 læses som om, at virksomheder, der er i besiddelse af korrekt regnskabsmateriale og fakturaer kan frigøres fra hæftelsen.

Det fremgår af 2002/1 LSF 66, at anledningen til fremsættelsen var, at der med udgangspunkt i SKATs kontrol med kiosker, havde vist sig et behov for revision af forskellige punktafgiftslove, herunder chokoladeafgiftsloven.

Der havde ved SKATs kontrol blandt andet vist sig et behov for øgede krav til regnskab og fakturaer.

[virksomhed5] er en professionelt dreven virksomhed, som ikke kan sammenlignes med de virksomheder, som indgik i SKAT kontrol af kiosker, hvorfor der heller ikke for virksomheder som [virksomhed5], var behov for øgede krav til regnskab og fakturaer.

Som et andet led i 2002/1 LSF 66, indgik, jf. bemærkningernes punkt 2, at hæftelsesbestemmelserne i chokoladeafgiftsloven og mineralvandsafgiftsloven skal præciseres så de svarer til tilsvarende bestemmelser i øvrige afgiftslove. Den ind- satte bestemmelse i § 29, stk. 2 findes også i emballageafgiftsloven og ses allerede i L 1977-12-21 nr. 634, hvorfor anvendelsen heraf, ikke på ny skal fastlægges i chokoladeafgiftsloven, men spejles i ex. emballageafgiftsloven. I forarbejderne til emballageafgiftsloven fremgår ikke umiddelbart bemærkninger omkring hæftelsesbestemmelsen.

Således må det anses for at være muligt at gøre hæftelse gældende over overfor en virksomhed, som har købt afgiftspligtige varer, der ikke er afgiftsberigtiget – uanset at virksomheden måtte være i god tro, og således uanset at virksomheden måtte være i besiddelse af fakturaer for købet. Forudsætningen for, at fakturaerne kan frigøre for hæftelse er, at disse skal kunne spore tilbage til den virksomhed, der rent faktisk har afregnet chokoladeafgiften. Når det er konstateret, at chokoladeafgiften ikke er betalt, så er hæftelsesbestemmelse objektiv.

I forbindelse med anvendelse af chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, ser SKAT derfor ikke bestemmelsen efter sin ordlyd indskrænket af de forhold, som anføres i bemærkningerne fra [virksomhed6]. SKAT finder således at bestemmelsen kan anvendes i en situation som omhandlet af denne sagsfremstilling.

Det er SKATs opfattelse, at selskabet hæfter solidarisk for chokoladeafgiften af de pågældende varer efter chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, da selskabet har erhvervet og videresolgt chokoladeafgiftspligtige varer, hvoraf der ikke er betalt afgift.

På baggrund af ovenstående fastholder SKAT af [virksomhed5] ApS hæfter solidarisk for betalingen af kr. 830.735 i chokoladeafgift for perioderne august 2015 til udgangen af december 2015.”

Selskabets opfattelse

Selskabet har nedlagt påstand om, at SKATs opkrævning af chokolade- og sukkervareafgift for perioden 21. august 2015 til 10. december 2015 nedsættes til 0 kr., idet selskabet ikke hæfter solidarisk med selskabet [virksomhed2] ApS. Subsidiært har selskabet nedlagt påstand om afvisning.

Til støtte for påstanden har selskabet anført følgende:

”En virksomhed kan således blive afkrævet at skulle betale chokoladeafgift efter chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, såfremt virksomheden “ikke kan eller ikke vil dokumentere varernes oprindelse” eller køberen ikke “er i stand til at identificere sin leverandør”, jf. lovbemærkningerne ovenfor.

Hvis virksomheden derimod både kan og vil dokumentere varernes oprindelse, har det ikke været lovgivers hensigt med chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, at denne virksomhed skulle kunne afkræves chokoladeafgift af varer, som virksomheden har fået leveret af en leverandør, der har angivet chokoladeafgiften af varerne til skatteforvaltningen, men hvor leverandøren er i restance med betalingen af denne chokoladeafgift.

[virksomhed1] har både kunnet og villet dokumentere samtlige indkøbte varers oprindelse, herunder indkøbte varer fra [virksomhed2] ApS.

Det er – som lovgiver ganske rigtigt skriver i bemærkningerne ovenfor – “for almindeligt lovligt drevne virksomheder ganske uproblematisk at løfte denne bevisbyrde (dokumentere de købte varers oprindelse – min bemærkning) på grundlag af regnskabsmaterialet. Det har derfor også været ganske uproblematisk for [virksomhed1] på baggrund af sit regnskabsmateriale, herunder bilag på bankoverførsler, at dokumentere oprindelsen på de varer, som [virksomhed1] har købt, herunder af [virksomhed2] ApS. [virksomhed1] falder dermed åbenlyst uden for den målgruppe, som lovgiver har ønsket skulle være omfattet af en solidarisk hæftelse med deres leverandører.

Denne fortolkning underbygges også af skatteministerens svar på spørgsmål 355 af 25. april 2017, hvor der er indsat bemærkninger af det daværende SKAT vedrørende anvendelsen og udstrækningen af solidarisk hæftelse i chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2. Af skatteministerens svar samt det daværende SKATs bemærkninger fremgår bl.a. følgende:

”…

Det er vigtigt at være opmærksom p§, at det kun er undtagelsesvis, at denne regel (solidarisk hæftelse i henhold til chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2 – min bemærkning) skal anvendes. Det klare udgangspunkt må være, at det er dem, der ifølge loven er forpligtet til at betale afgift, som også skal betale den. Det er samtidig vigtigt at være opmærksom p§, at reglerne skal bidrage til at forebygge afgiftssvig, og at de derfor er nødvendige, selvom de skal anvendes undtagelsesvis. Det fremgår også af SKA Ts bidrag nedenfor.

Jeg kan således henholde mig til følgende, som jeg har modtaget fra SKAT:

“SKAT kan som supplement oplyse, at der ikke er ført statistik over anvendelse af solidarisk hæftelse, men det er SKA Ts vurdering, at den solidariske hæftelse kun anvendes i begrænset omfang og med stor forsigtighed. SKAT opkræver som hovedregel afgiften hos den virksomhed, som ifølge loven skal betale afgift.

Det er kun i unddragelsessager, hvor det ikke er muligt for SKAT at identificere leverandøren af de afgiftspligtige varer, at SKAT rejser afgiftskravene over for køber (min understregning)

…”

Det daværende SKAT erklærede således i skatteministerens svar på spørgsmål 355 af 25. april 2017, at det kun var i unddragelsesager, hvor det ikke var muligt for det daværende SKAT at identificere leverandøren af de afgiftspligtige varer, at det daværende SKAT ville rejse afgiftskravene over for køber.

I den konkrete sag er det en kendsgerning, at det har været muligt og ganske enkelt for det daværende SKAT at identificere leverandøren af de afgiftspligtige varer. Leverandøren er [virksomhed2] ApS, og dette selskab blev registreret for moms allerede den 15. august 2012, og det blev registreret som mellemhandler i henhold til chokoladeafgiftsloven den 1. august 2013, jf. bilag 5.

[virksomhed2] ApS har ifølge det daværende SKAT angivet chokoladeafgiften af de varer, som [virksomhed2] ApS har solgt til [virksomhed1], men selskabet har ifølge det daværende SKAT blot ikke betalt denne chokoladeafgift.

Det daværende SKAT henviser til chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, da det den 7. marts 2017 pålægger [virksomhed1] at betale [virksomhed2] ApS’ restance med betaling af chokoladeafgift af varer, som tids- og kvantummæssigt svarer til chokoladeafgiften af varer, som [virksomhed2] ApS har solgt til [virksomhed1]. At anvende denne bestemmelse i denne situation er en skærpende, administrativ praksisændring, som ikke er varslet.

Det følger af Den juridiske vejlednings afsnit A.A. 7.15, at

“Det er et grundlæggende forvaltningsretligt princip, at det kun er muligt at iværksætte en skærpende praksisændring med virkning for fremtiden efter udmelding af et passende varsel, der giver borgerne mulighed for at indrette sig efter den ændrede retstilstand”.

Højesteret fastslog i UfR 1983.8.HD, at en ændring af praksis, således at kommanditisters fradrag blev begrænset til det ansvarlige indskud, ændrede kommanditisters retsstilling så væsentligt, at ændringen alene kunne have virkning for fremtiden.

Det kan på den baggrund konkluderes, at selvom chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2 efter sin ordlyd måtte hjemle at pålægge [virksomhed1] solidarisk hæftelse med [virksomhed2] ApS, ville det være en skærpende, administrativ praksisændring at anvende bestemmelsen over for [virksomhed1] i den konkrete situation. Anvendelse af bestemmelsen over for [virksomhed1] ville derfor ikke kunne ske, medmindre det daværende SKAT forinden havde varslet denne skærpende, administrative praksisændring. Det gjorde det daværende SKAT ikke, og [virksomhed1] hæfter derfor ikke solidarisk med [virksomhed2] ApS.

Landsskatteretten har friholdt andre virksomheder for solidarisk hæftelse i lignende situationer og med samme begrundelse som ovenfor, jf. Landsskatterettens afgørelser i SKM2019.170.LSR og j. nr. 17-0987571.

[…]

Der gælder i dansk ret en almindelig regel om, at den, der fremsætter et krav mod en anden, skal kunne bevise kravets eksistens og størrelse. Allerede Danske Lov indeholdt en bestemmelse om, at der påhviler sagsøgeren en bevisbyrde herfor.

Det daværende SKAT har pålagt [virksomhed1], at det skal betale sin leverandørs, [virksomhed2] ApS’ restance med betaling af chokoladeafgift, der ifølge det daværende SKAT tids- og kvantummæssigt svarer til chokoladeafgiften af de varer, som [virksomhed2] ApS har solgt til [virksomhed1]. Det daværende SKAT nægter imidlertid at dokumentere over for [virksomhed1] eksistensen og størrelsen af det daværende SKATs krav mod [virksomhed2] ApS, jf. bilag 6.

Hvis Skattestyrelsen gives medhold i, at [virksomhed1] hæfter solidarisk med sin leverandør, [virksomhed2] ApS, for sidstnævntes restance med betaling af den chokoladeafgift, som [virksomhed2] ApS har opkrævet hos [virksomhed1] og angivet til det daværende SKAT, men ikke betalt, må det som minimum kræves, at skatteforvaltningen kan og vil dokumentere sit krav mod [virksomhed2] ApS, herunder dokumentere hvor indbetalinger, herunder a conto indbetalinger fra [virksomhed2] ApS er modregnet på [virksomhed2] ApS’ skattekonto. Er indbetalingerne eksempelvis modregnet i [virksomhed2] ApS’ eventuelle restance med indeholdelse af A-skat i stedet for modregnet i selskabets restance med betaling af chokoladeafgift, og hvis indbetalingerne er modregnet i selskabets restance med betaling af chokoladeafgift, i hvilken afgiftsperiode er indbetalingerne da modregnet?

Herudover må skatteforvaltningen nødvendigvis også oplyse, hvad det daværende SKAT har gjort for at inddrive [virksomhed2] ApS’ restancer.

Har det daværende SKAT ikke gjort noget eller ikke gjort tilstrækkeligt, fordi inddrivelsesværktøjerne eksempelvis ikke har været til stede, og er selskabets restancer med chokoladeafgift derfor steget? Det skal i den sammenhæng bemærkes, at [virksomhed2] ApS’ første leverance til [virksomhed1] indeholdt en opkrævning af chokoladeafgift, som [virksomhed2] ApS allerede skulle angive og betale til det daværende SKAT den 15. september 2015. Ifølge det daværende SKAT angav selskabet chokoladeafgiften, men selskabet betalte ikke afgiften. [virksomhed2] ApS blev først begæret konkurs den 20. april 2016, og spørgsmålet er derfor, hvilke tiltag det daværende SKAT har gjort i perioden fra 15. september 2015 til den 20. april 2016 for at inddrive den skyldige chokoladeafgift? Hvis SKAT har beslaglagt varer, er de da blevet solgt på auktion og i bekræftende fald, hvad indbragte de da, og hvorledes er indtægterne fra salg på auktion afskrevet [virksomhed2] ApS’ skattekonto? Hvis det daværende SKAT ikke har solgt dem, hvilken værdi har det daværende SKAT da fastsat varerne til, og hvordan har denne værdifastsættelse påvirket det daværende SKATs opkrævning af chokoladeafgift hos [virksomhed1]?

Hvis det måtte lægges til grund, at chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2 hjemler et objektivt ansvar, ville det give skatteforvaltningen meget vide beføjelser til at inddrive skyldig chokoladeafgift. Skatteforvaltningen ville i så fald ikke behøve at bekymre sig om at inddrive skyldig chokoladeafgift hos den virksomhed, som var i restance med betaling af den. Skatteforvaltningen kunne blot gå direkte ud til den virksomhed, der i god tro havde købt varer i afgiftsberigtiget stand af den virksomhed, som var i restance med betaling af chokoladeafgiften, og kræve, at købervirksomheden skulle betale den skyldige afgift.

Hvis skatteforvaltningen i en situation som ovennævnte da heller ikke skulle være forpligtet til over for købervirksomheden at bevise/dokumentere, at skatteforvaltningen faktisk havde et krav mod restanten (leverandøren) og bevise/dokumentere størrelsen af kravet, fordi skatteforvaltningen kunne henholde sig til sin tavshedspligt, ville vi have et samfund med kafkaske dimensioner.

Heldigvis er det heller ikke virkeligheden. Skatteforvaltningen er i sagens natur på tilsvarende måde, som alle andre kreditorer, der vil gøre et krav gældende mod en debitor, forpligtet til at bevise sit kravs eksistens og størrelsen af dette. Hvis skatteforvaltningen ikke kan eller ikke vil det, må kravet afvises på tilsvarende måde, som enhver anden kreditor ville få afvist sit krav, såfremt han ikke kunne eller ikke ville bevise sit kravs eksistens og størrelsen af dette.

Det daværende SKAT har ikke villet/kunnet bevise kravets ([virksomhed2] ApS’ restance) eksistens og størrelse.

Det daværende SKAT har ikke villet/kunnet dokumentere, at [virksomhed2] ApS’ restance med chokoladeafgift er identisk med chokoladeafgiften af de varer, som [virksomhed2] ApS har leveret til [virksomhed1].

Det daværende SKAT har ikke villet/kunnet oplyse, hvorledes det daværende SKAT har forsøgt at inddrive [virksomhed2] ApS’ restance.

Det daværende SKAT har ikke villet/kunnet oplyse, om [virksomhed2] ApS har afdraget på restancen og i bekræftende fald, hvorledes afdragene da er modregnet i selskabets samlede restance til skatteforvaltningen.

På den baggrund skal det daværende SKATs krav afvises, da [virksomhed1] ikke kan pålægges at skulle betale et påstået, men udokumenteret krav.”


Skattestyrelsens udtalelse af 5. juli 2019

Skattestyrelsen har i anledning af ovennævnte klageskrivelse fra selskabet den 5. juli 2019 fremsendt følgende udtalelse:

”1.1 Sagsfremstilling

Indledningsvis skal Skattestyrelsen gøre opmærksom på at den trufne afgørelse drejer sig om, at [virksomhed5] hæfter solidarisk med [virksomhed2] ApS for betaling af chokoladeafgift angivet af ([virksomhed5] ApS’s selvvalgte leverandør) [virksomhed2] ApS, for varer solgt til [virksomhed5]

Skattestyrelsen bemærker, at på side 2 af afsnittet ”I sommeren 2015…”, fremgår at samhandlen med [virksomhed5] og [virksomhed2] ApS, ifølge det oplyste, skete på grundlag af kontakt fra [virksomhed2] ApS, samt at [person2], ifølge [person1], virkede som seriøs og troværdig. Der ses ikke i sagsfremstillingen i klageskriftet bemærkninger om der på tilsvarende måde er sket en vurdering af selskabet [virksomhed2] ApS – herunder vurdering af [virksomhed2] ApS’s økonomiske formåen.

Der er vedlagt nyt bilag 8 til klageskriftet. Skattestyrelsen kan konstatere, at det af kontoudtoget fremgår, at der fra [virksomhed5] er overført penge til [virksomhed2] ApS, som svarer til de regninger, der er udstedt fra [virksomhed2] ApS.

1.2 Ad anbringende nr. 1

Klageskriftets side 6

1.2.1: Det i anden afsnit anførte om kendskab til efternavn (hvor det daværende SKAT (Skattestyrelsen) i sagsfremstilling kommenterer på oplysning, som er fremkommet under Skattestyrelsens møde med selskabet) er allerede kommenteret i Skattestyrelsen afgørelse, afsnit 9 ”SKATS bemærkninger og endelige afgørelse”.

1.2.2: Der henvises til bilag 7 som er en e-post 10. juli 2015. Denne e-post er også omtalt i Skattestyrelsens afgørelse, afsnit 9.

1.2.3: Det anføres tillige at ”Det er heller ikke korrekt, at [virksomhed1] indgik aftale med [virksomhed2] ApS alene på baggrund af et enkelt telefonopkald fra repræsentanten for [virksomhed2] ApS…”. Skattestyrelsens formoder at der henvises til Skattestyrelsens afgørelse, afsnit 7, punkt 3 – der er dog her omtalt hvordan kontakten mellem de to parter opstod.

Der henvises i klageskriftet til, at der i afsnittet ”sagsfremstilling” står anført at [person1] og repræsentanten for (for [virksomhed2] ApS) havde to møder på [virksomhed1]’s adresse, inden det blev aftalt at samarbejde. I ”sagsfremstilling” står der dog kun anført, at [person2] besøgte efter aftale [virksomhed1] to gange.

Skattestyrelsen bemærker at anførte besøg ikke ses dokumenteret, f eks i form af mødereferat, mødeaftale via e-post eller lignende, det er således heller oplyst/dokumenteret på hvilke datoer, de anførte besøg skulle være sket.

Klageskriftets side 14 og 15

1.2.4: Der anføres i klageskriftet at ”det daværende Skattestyrelsen henviser til chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, da det den 7. marts 2017 pålægger [virksomhed1] at betale [virksomhed2] ApS´ restance med betaling af chokoladeafgift af varer, som tids- og kvantumsmæssigt svarer til chokoladeafgiften af varer, som [virksomhed2] ApS har solgt til [virksomhed1]. At anvende denne bestemmelse i denne situation er en skærpende, administrativ praksisændring, som ikke er varslet”

Det oplyses endvidere, at Landsskatteretten har friholdt andre virksomheder for solidarisk hæftelse i lignende situationer og med samme begrundelse som ovenfor, jf. Landsskatterettens afgørelser i SKM2019.170.LSR og j. nr. 17-0987571.

Skattestyrelsen skal i den forbindelse henvise til Redegørelse (af 13. februar 2017) i medfør af konkurslovens § 125, stk. 2 fra Advokatfirmaet [virksomhed7], om [virksomhed2] ApS under konkurs (bilag 1 til denne udtalelse).

Det fremgår af redegørelsens punkt 7 – konkurskarantæne blandt andet under punkt 7.1 – Betydelige tab og systematisk restanceopbygning, at Det er kurators vurdering, at den systematiske restanceopbygning, sammenholdt med manglende kreditfaciliteter, medfører at selskabets ledelse var – eller burde være bevist om – at selskabet ikke kunne opfylde sine forpligtelser over SKAT eller ledelsen bevidst fortsatte restanceopbygningen uden intention om at betale gælden til SKAT.

Det er Skattestyrelsens vurdering at [virksomhed5]s valgte leverandør, [virksomhed2] ApS, har handlet svigagtig og at SKM2019.170.LSR og j. nr. 17-0987571 derfor ikke kan overføres til denne sag.

Bemærkningerne i klageskriftet er yderligere kommenteret nedenfor i punkt 1.2.5.

Klageskriftets side 6

1.2.5: I klageskriftets tredje sidste afsnit anføres, at ”Der var således tale om et ganske normalt handelsforløb mellem to virksomheder”

Skattestyrelsen er ud fra følgende betragtninger fra Skattestyrelsens afgørelse af 7. marts 2017, ikke enig i dette udsagn i klageskriftet:

•  [virksomhed2] ApS’s agerer efter Skattestyrelsens vurdering ikke som en normal kommerciel virksomhed, idet der ikke er fundet hjemmeside for [virksomhed2] ApS, ligesom det er konstateret, at [virksomhed2] ApS’s adresse er en postboks i en kurerpostbutik på [by1].
•  [virksomhed2] ApS’s repræsentant i forbindelse med samhandlen med [virksomhed5] er ifølge det oplyste [person2]. Den 10. juli 2015 sender [person2] en e-post til [virksomhed5] med prisliste for [virksomhed3] produkter. E-posten er imidlertid ikke underskrevet med [virksomhed2] ApS, men som ”[virksomhed4]”.
•  De priser som [virksomhed4] tilbyder, er åbenbart de samme som [virksomhed2] ApS anvender, idet priserne som er anført i prisliste, som er vedlagt e-posten af 10. juli 2015, er de priser som er anvendt i faktura fra [virksomhed2] ApS til [virksomhed5].
•  Den eneste person hos [virksomhed2] ApS som [virksomhed5] kender er [person2].
•  [virksomhed5] er et professionelt drevet selskab, som blev stiftet i 2005. Selskabet er registreret for chokoladeafgift siden 2009, og handler inden for denne branche. Selskabet må antages at have et indgående kendskab til afgiftsmæssige regler og pligter, der følger med handelen af denne type varer.
•  Direktør [person1] er eneste ansatte i selskabet.
•  [virksomhed5] vælger at lægge 55 % af sit indkøb af slik i den pågældende periode hos [virksomhed2] ApS, hvilket gør [virksomhed2] ApS til [virksomhed5]s suverænt største leverandør.

Det tilføjes at

•  Det af klageskriftets sagsfremstilling fremgår at [person1] vurderer, at [person2] virkede som seriøs og troværdig.

Det fremgår ikke af klageskriftet hvad vurderingen var af det/de selskaber som [person2] repræsenterede, og som [virksomhed5] valgte at handle med.

Det er samlet Skattestyrelsen vurdering at Chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, kan anvendes i forbindelse med det forløb, som er beskrevet i Skattestyrelsens afgørelse af 7. marts 2017

1.3 Ad anbringende nr. 2

Det anføres at Skattestyrelsen er forpligtet til at dokumentere sine krav og yderligere at det kan kræves, at Skatteforvaltningens inddrivelse af restance er hurtig og effektiv.

Anbringende er behandlet på side 9, nederst, i Skattestyrelsen afgørelse af 7. marts 2017.

Godtgørelse af chokoladeafgift

Skattestyrelsen vil sluttelig gerne fremhæve afgørelsens punkt 4.4 hvoraf det fremgår at [virksomhed5] i perioden 1. august 2015 til 31. januar 2016 har fået tilbagebetalt chokoladeafgift med 1.194.686 kr. Langt hovedparten af tilbagebetalingen vedrører salg til [virksomhed8] AB.

I mødereferat (afgørelsens bilag 8) oplyses det at [person1] ”mener, at ca. 98 % af de varer der blev modtaget fra [virksomhed2] går til [virksomhed8]. ”

Skattestyrelsen har således udbetalt chokoladeafgift til [virksomhed5], hvorimod den leverandør som [virksomhed5] har valgt at handle med, ikke har betalt chokoladeafgift til Skattestyrelsen.”

Selskabets bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 5. juli 2019

Den 9. oktober 2019 har selskabet fremsendt følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse:

”Indledningsvist konstaterer jeg, at hovedparten af Skattestyrelsens udtalelse ikke indeholder nyt i forhold til det, som Skattestyrelsen allerede er fremkommet med i sin afgørelse. Selskabets svar herpå og kommentarer hertil er derfor allerede indeholdt i selskabets sammenfattende klageskrift af 17. juni 2019.

Af nyt er der imidlertid denne udtalelse fra Skattestyrelsen:

”Det er Skattestyrelens vurdering at [virksomhed5]s valgte leverandør, [virksomhed2] ApS, har handlet svigagtigt og at SKM2019.170.LSR og j. nr. 17-0987571 derfor ikke kan overføres til denne sag.”

Jeg skal ikke kommentere på, hvorvidt [virksomhed2] ApS har handlet svigagtigt, eller hvorvidt leverandøren i SKM2019.170.LSR og j. nr. 17-0987571 har handlet svigagtigt. Hvis det imidlertid måtte lægges til grund, at [virksomhed2] ApS har handlet svigagtigt, ændrer dette forhold ikke på, at [virksomhed5] ApS’ sag er sammenlignelig på de relevante punkter med sagerne i de to afgørelser, SKM2019.170.LSR og j. nr. 17-0987571, og [virksomhed5] kan dermed heller ikke pålægges at hæfte solidarisk med sin leverandør for sidstnævntes manglende betaling af afgifter.

I j. nr. 17-0987571 fandt Landsskatteretten, at

”bestemmelsen i chokolade- og afgiftslovens § 29, stk. 2, om objektivt ansvar efter bestemmelsens forarbejder og besvarelsen af spørgsmål 355 er indført for at modvirke svigagtig adfærd på området. Det vil efter Landsskatterettens opfattelse være en skærpende, administrativ praksisændring at anvende bestemmelsen på en situation, hvor mellemhandleren som følge af leverandørens konkurs pålægges at hæfte for manglende betaling af afgifter. Uanset at bestemmelsen efter sin ordlyd vil kunne anvendes også på denne situation vil en sådan anvendelse af bestemmelsen ikke kunne ske uden forudgående varsel fra myndighedernes side.

På den baggrund finder Landsskatteretten, at selskabet ikke hæfter solidarisk for afgiftskravet, da SKAT har foretaget et skærpende, administrativ praksisændring, som ikke er varslet. Landsskatteretten ændrer herefter SKATs afgørelse, og selskabets afgiftskrav for perioden 1. februar 2016 til 30. september 2016 nedsættes til 0 kr.

I SKM2019.170.LSR traf Landsskatteretten en afgørelse med enslydende konklusion og begrundelse herfor, hvorefter en forhandler som følge af leverandørens konkurs ikke kunne pålægges at hæfte for leverandørens manglende betaling af afgifter.

I den konkrete sag indgav det daværende SKAT konkursbegæring mod [virksomhed2] ApS den 20. april 2016, og den 7. marts 2017 traf det daværende SKAT afgørelse om, at [virksomhed5] hæftede for den chokoladeafgift, som selskabets leverandør, [virksomhed2] ApS, ifølge det daværende SKAT var i restance med, og som ”tids- og kvantumsmæssigt svarede til de varer, som [virksomhed2] ApS solgte til [virksomhed5] i 2015”, jf. det daværende SKATs svar i januar 2017 (bilag 6).

Omstændighederne i denne sag og i sagerne i de to afgørelser, SKM SKM2019.170.LSR og j. nr. 17-0987571 er således på de relevante punkter sammenlignelige, og Landsskatteretten bør derfor også komme til samme konklusion i [virksomhed5] ApS’ klage som i de to afgørelser.

I Skattestyrelsens udtalelse konstaterer Skattestyrelsen til sidst, at den

”har udbetalt chokoladeafgift til [virksomhed5], hvorimod den leverandør som [virksomhed5] har valgt at handle med, ikke har betalt chokoladeafgift til Skattestyrelsen.”

Denne udtalelse og konstatering fra Skattestyrelsen må nødvendigvis kommenteres.

Forholdet er, at det daværende SKAT har godtgjort den chokoladeafgift, som [virksomhed5] har betalt af varer, som [virksomhed5] har købt hos diverse leverandører, herunder [virksomhed2] ApS, og hvor [virksomhed5] efterfølgende har eksporteret varerne til det svenske selskab, [virksomhed8] AB.

Det daværende SKAT har ved tidligere kontroller, og herunder den seneste kontrol, som afstedkom afgørelsen af 7. marts 2017, kontrolleret, om [virksomhed5] har været berettiget til at få godgjort chokoladeafgift af varer, som selskabet har købt hos danske leverandører, herunder [virksomhed2] ApS, og hvor [virksomhed5] efterfølgende har solgt og eksporteret varerne til [virksomhed8] AB i Sverige.

I samtlige kontroller, herunder den seneste kontrol, som afstedkom afgørelsen af 7. marts 2017, har det daværende SKAT godkendt uden bemærkninger, at [virksomhed5] har været berettiget til godtgørelsen, herunder også af de varer, som [virksomhed5] købte hos [virksomhed2] ApS og videresolgte til [virksomhed8] AB i Sverige.

At [virksomhed2] ApS ifølge det daværende SKATs oplysninger er i restance med betaling af chokoladeafgiften af de varer, som [virksomhed2] ApS har solgt til [virksomhed5], kan kun beklages, men kan ikke bebrejdes [virksomhed5]. Det er ikke [virksomhed5] ApS’ ansvar.

Afslutningsvis vil jeg blot ganske kort redgøre for, hvorledes [virksomhed5] bestilte varer hos [virksomhed2] ApS, for der synes at være tvivl eller misforståelser herom.

Når [virksomhed5] bestilte varer, skete det på baggrund af bestillingslister, som selskabet havde modtaget på mail af [virksomhed2] ApS, jf. et eksempel herpå i bilag 2. [virksomhed5] afgav herefter sine ordrer, og det skete ligeledes på mail.

Når [virksomhed5] bestiller/har bestilt varer hos sine andre leverandører af chokolade og slik, sker det helt på tilsvarende måde ved, at [virksomhed5] afgiver sine ordrer på mail til leverandøren.”


Skatteankestyrelsens indstilling af 1. september 2020

Skattestyrelsen har den 15. september 2020 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

”Skattestyrelsen er enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som stadfæster SKAT, nu Skattestyrelsens afgørelse om solidarisk hæftelse for chokoladeafgift efter chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2.

Skattestyrelsen fastholder, at klager fortsat hæfter solidarisk efter chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, i det omfang klagers leverandør [virksomhed2] ApS under konkurs ikke har foretaget betaling af afgiften.

Da klagers leverandør ikke har kunne eller villet betalt afgiften, hæfter klager for afgiften, jf. de af Skatteankestyrelsens anførte grunde samt begrundelsen i afgørelsen.

For øvrige bemærkninger henvises til SKAT, nu Skattestyrelsens skriftlige indlæg i sagen.”

Selskabet har den 23. marts 2021 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

”Jeg skal hertil bemærke, at Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse er både i åbenbar strid med skatteforvaltningens administrative praksis som gengivet i Skatteministerens besvarelse af Skatteudvalgets spørgsmål nr. 355 af 25. april 2017 og er samtidig ikke i overensstemmelse med Landsskatterettens vurdering i afgørelse af 21. december 2018, offentliggjort som SKM2019.170.LSR, og Landsskatterettens afgørelse af 7. februar 2019, j. nr. 17-0987571, jf. nedenfor.

[…]

I [virksomhed1]’s sag har SKAT pålagt [virksomhed1] at hæfte solidarisk med sin leverandør, [virksomhed2] ApS, for betaling af chokoladeafgift af varer, som [virksomhed2] ApS, der var registreret i henhold til chokoladeafgiftsloven, havde solgt til [virksomhed1], og som [virksomhed2] ApS havde angivet chokoladeafgift af, men hvor [virksomhed2] ApS ikke havde betalt den angivne chokoladeafgift og var gået konkurs. Skattestyrelsen har ikke udtalt, at [virksomhed2] ApS har handlet svigagtigt, men der er flere forhold, der kan tyde på, at det er tilfældet.

De faktiske forhold af betydning for Landsskatterettens vurdering af, om [virksomhed1] hæfter solidarisk med [virksomhed2] ApS for sidstnævntes manglende betaling af chokoladeafgift, er således på samtlige relevante punkter sammenlignelige med de faktiske forhold i Landsskatterettens afgørelser, SKM2019.170.LSR (bilag 9), og j. nr. 17-0987571 (bilag 10).

En pålæggelse af solidarisk hæftelse for [virksomhed1] vil dermed også være i strid med gældende praksis som gengivet i Skatteministerens besvarelse af Skatteudvalgets spørgsmål nr. 355 af 25. april 2017, hvorefter det kun er

” i unddragelsessager, hvor det ikke er muligt for SKAT at identificere leverandøren af de afgiftspligtige varer, at SKAT rejser afgiftskravene over for køber.”

Skatteforvaltningens administrative praksis skelner således ikke kun mellem de sager, hvor der er tale om unddragelse (”svig i omsætningskæden”, som Skatteankestyrelsen udtrykker det), og de sager, hvor der ikke er tale om unddragelse. Skatteforvaltningens administrative praksis skelner også mellem de sager, hvor det er muligt eller ikke muligt ”for SKAT at identificere leverandøren af de afgiftspligtige varer.” Kun hvis det ikke er muligt for skatteforvaltningen at identificere leverandøren af de afgiftspligtige varer, og det er en unddragelsessag (begge forhold skal være opfyldt), vil skatteforvaltningen ifølge eget udsagn pålægge køber at hæfte solidarisk for manglende betaling af chokoladeafgift (rejse afgiftskrav ”over for køber”) i tidligere led i handelskæden.

I Landsskatterettens afgørelser, SKM2019.170.LSR og j. nr. 17-0987571, var det muligt ”for SKAT at identificere leverandøren af de afgiftspligtige varer”. Leverandørens identitet var kendt af SKAT allerede af den grund, at leverandøren var registreret hos SKAT i henhold til chokoladeafgiftsloven.

I [virksomhed1]’s sag har det været muligt ”for SKAT at identificere leverandøren af de afgiftspligtige varer”. Leverandørens identitet er kendt af skatteforvaltningen allerede af den grund, at leverandøren har været registreret hos SKAT i henhold til chokoladeafgiftsloven. Det vil derfor af den grund være i strid med skatteforvaltningens administrative praksis at lade [virksomhed1] hæfte solidarisk for [virksomhed2] ApS’ manglende betaling af chokoladeafgift, selv om det måtte være en sag om unddragelse.

Idet de faktiske forhold af betydning for Landsskatterettens vurdering af, om [virksomhed1] hæfter solidarisk med [virksomhed2] ApS for sidstnævntes manglende betaling af chokoladeafgift, på samtlige relevante punkter er sammenlignelig med de faktiske forhold i Landsskatterettens afgørelser, SKM2019.170.LSR (bilag 9) og j. nr. 17-0987571 (bilag 10), vil en pålæggelse af solidarisk hæftelse for [virksomhed1] (i modsætning til aftagerne af de chokoladeafgiftspligtige varer i de to afgørelser) ligeledes

være i strid med lighedsbetragtningen, hvorefter ”det lige skal behandles lige”, jf. nedenfor.

Skatteankestyrelsen har i denne sag vurderet, at fordi der efter Skatteankestyrelsens vurdering er ”tegn på svig i omsætningskæden”, jf. Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, er denne antagelse tilstrækkelig til, at [virksomhed1] skal hæfte solidarisk med [virksomhed2] ApS for sidstnævntes restance med betaling af chokoladeafgift.

Hvis det forhold, at der er ”tegn på svig i omsætningskæden”, er tilstrækkelig til at pålægge et handelsled solidarisk hæftelse efter chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, ville/skulle Landsskatteretten have truffet afgørelse om solidarisk hæftelse for henholdsvis [virksomhed9] A/S og [virksomhed10] ApS i Landsskatterettens afgørelser, SKM2019.170.LSR (bilag 9) og Landsskatterettens afgørelse, j. nr. 17-0987571 (bilag 10), for her var ikke blot ”tegn på svig i omsætningskæden”, men ”konstateret svig i omsætningskæden”. Med viden om svig i omsætningskæden traf Landsskatteretten imidlertid afgørelse om, at [virksomhed9] A/S og [virksomhed10] ApS ikke hæftede solidarisk med G2 ApS’ manglende betaling af chokoladeafgift, idet en afgørelse om solidarisk hæftelse i henhold til chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2 ifølge Landsskatteretten ville være en skærpende, administrativ praksisændring, og pålæggelse af solidarisk hæftelse ville derfor kun kunne ske med forudgående varsel fra myndighedernes side, jf. Landsskatterettens begrundelser for sine afgørelser (bilag 9 og 10).

Det kan dermed på ovennævnte baggrund fastslås, at såfremt [virksomhed1] pålægges at hæfte solidarisk med [virksomhed2] ApS for betaling af sidstnævntes manglende betaling af chokolade- og sukkerafgift, vil det ikke blot være en accept af, at SKAT har foretaget en skærpende, administrativ praksisændring, som SKAT ikke har været varslet, men det vil også være en afgørelse, som ikke vil være i overensstemmelse med Landsskatterettens vurdering i afgørelserne, SKM2019.170.LSR og j. nr. 17-0987571, og dermed være et brud på det forvaltningsretlige princip om, at ”det lige skal behandles lige”.

Afslutningsvis skal det blot for en god ordens skyld bemærkes, at det synes irrelevant, at Skatteankestyrelsen i sin indstilling inddrager [virksomhed1]’s manglende kendskab til [person3]. fra [virksomhed2] ApS i Skatteankestyrelsens vurdering af, at der er ”tegn på svig i omsætningskæden”.

[person3]., hvis fulde navn er [person3], var registreret som direktør i [virksomhed2] ApS, CVR-nr. […1], fra 8. april 2013 til 25. oktober 2016, hvor han fratrådte ifølge virk.dk.

[person3]. skrev den 1. februar 2016 til [virksomhed1]’s ejer. [person1] (bilag 5), at

”Grundet den seneste tids mediedækning af specielt konfekture branchen og den utryghed dette har skabt fremsendes hermed en opdateret udskrift af virksomhedens registreringsbevis hos SKAT. Heraf fremgår det også at virksomheden har styr på sine registreringer.

Jeg håber dette er tilstrækkeligt, ellers må du endelig sige til.

Med venlig hilsen/Best regards/Mit freundlichen Grüßen

[virksomhed2] ApS

[person3].

[adresse1]

[by1]

E-mail: […@…net]”

[person1] havde ikke kendskab til [person3]., men det er der hverken noget bemærkelsesværdigt eller fordækt i. Vi modtager alle løbende breve fra personer, vi ikke har kendskab til, men hvor personerne repræsenterer virksomheder, som vi er kunde hos. Hvis vi f.eks. er kunde hos [virksomhed11], modtager vi nogen gange informationsbreve fra [virksomhed11], som [virksomhed11]s direktør har underskrevet, men vi kender ikke [virksomhed11]s direktør. På tilsvarende måde modtog [person1] en informationsmail fra direktøren i en virksomhed, som [person1]s selskab var kunde hos, men [person1] kendte ikke virksomhedens direktør. [person1]s manglende kendskab til [virksomhed2] ApS’ direktør, [person3], bør således være irrelevant ved vurderingen af, om der er ”tegn på svig i omsætningskæden”.”


Retsmødet

Selskabets repræsentant gennemgik og uddybede sine tidligere fremførte synspunkter.

Skattestyrelsens repræsentant gennemgik og uddybede Skattestyrelsens synspunkter og anførte, at det ikke er dækkende for praksis, når det af Skatteministerens besvarelse af spørgsmål nr. 355 af 25. april 2017 fremgår, at det kun er i de unddragelsessager, hvor det ikke er muligt at identificere leverandøren af de afgiftspligtige varer, at afgiftskravene rejses over for køber.

Landsskatterettens afgørelse

Når der i det følgende henvises til chokoladeafgiftsloven, er dette henvisninger til den dagældende lov om afgift af chokolade- og sukkervarer m.m., jf. lovbekendtgørelse nr. 752 af 10. juni 2013, som ændret ved lov nr. 1634 af 26. december 2013, lov nr. 554 af 2. juni 2014 og lov nr. 1532 af 27. december 2014.

Chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, har følgende ordlyd:

”Den, der overdrager, erhverver, tilegner sig eller anvender varer, hvoraf der ikke er betalt afgift, som skulle være betalt efter denne lov, skal betale afgift af varerne.”

Det følger således af lovens ordlyd, at der er tale om en objektiv hæftelsesbestemmelse, som gælder et hvilket som helst led i en omsætningskæde, hvorfor en erhverver hæfter solidarisk for chokolade- og sukkervareafgiftens betaling, når afgiften ikke er betalt, uanset om erhververen er i god eller ond tro.

I Skatteministerens besvarelse af Skatteudvalgets spørgsmål nr. 355 af 25. april 2017 anføres bl.a. følgende:

”Der er tale om et objektivt ansvar, hvilket vil sige, at en køber af punktafgiftspligtige varer kan hæfte for afgiften, uanset om denne er i gro tro og rent faktisk tror, at afgiften er betalt. Det betyder derfor også, som der spørges til, at en køber kan risikere at skulle betale for afgiften, selvom køberen både har sikret sig, at sælger faktisk er registreret ved SKAT, og at sælger har angivet den afgiftspligtige mængde til SKAT over son løbende afgiftsangivelse.

[…]

Det er vigtigt at være opmærksom på, at det kun er undtagelsesvis, at denne regel skal anvendes. Det klare udgangspunkt må være, at det er dem, der ifølge loven er forpligtet til at betale afgift, som også skal betale den. Det er samtidigt vigtigt at være opmærksom på, at reglerne skal bidrage til at forebygge afgiftssvig, og at de derfor er nødvendige, selvom de skal anvendes undtagelsesvis. Det fremgår også af SKATs bidrag nedenfor.

Jeg kan således henholde mig til følgende, som jeg har modtaget fra SKAT:

“SKAT kan som supplement oplyse, at der ikke er ført statistik over anvendelse af solidarisk hæftelse, men det er SKATs vurdering, at den solidariske hæftelse kun anvendes i begrænset omfang og med stor forsigtighed. SKAT opkræver som hovedregel afgiften hos den virksomhed, som ifølge loven skal betale afgift.

SKAT anvender primært reglerne om solidarisk hæftelse i sager, hvor der optræder flere handelsled, og hvor et eller flere led har direkte eller indirekte gevinst ved at unddrage afgiftsbetaling. Et fælles træk for disse sager er, at der i handelskæden er indskudt et selskab, hvis eneste formål er at unddrage betaling af afgifter, f.eks. afgift af chokolade- og sukkervarer. Indskudte selskaber er kendetegnet ved ikke at angive deres afgiftstilsvar eller kun en del heraf samt at undlade at betale afgiften. Når SKAT indleder kontrol hos de indskudte selskaber, er disse uden aktiver og går konkurs.

Det er kun i de unddragelsessager, hvor det ikke er muligt for SKAT at identificere leverandøren af de afgiftspligtige varer, at SKAT rejser afgiftskravene over for køber.

Det er også vigtigt at være opmærksom på, at reglerne anses for at have en præventiv effekt, da de er med til at sikre, at virksomheder er mere opmærksomme på deres handelspartnere, og om der er betalt afgift, når de køber punktafgiftspligtige varer. Selvom solidarisk hæftelse således kun anvendes undtagelsesvist, er det SKATs vurdering, at muligheden for gøre hæftelsen gældende er med til at forebygge afgiftssvig.””

Landsskatteretten har ved sin afgørelse af 21. december 2018, offentliggjort som SKM2019.170.LSR, tidligere taget stilling til spørgsmålet om, hvorvidt en erhverver hæfter for chokolade- og sukkervareafgiftens betaling i medfør af chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2. Her anførte Landsskatterettens flertal følgende:

”To retsmedlemmer finder, at bestemmelsen i chokolade- og sukkervareafgiftsloven § 29, stk. 2, om objektivt ansvar efter bestemmelsens forarbejder og besvarelsen af spørgsmål 355 er indført for at modvirke svigagtig adfærd på området. Det vil efter disse medlemmers opfattelse være en skærpende, administrativ praksisændring at anvende den på en situation, hvor forhandleren som følge af leverandørens konkurs pålægges at hæfte for manglende betaling. Uanset at bestemmelsen efter sin ordlyd vil kunne anvendes også på denne situation, vil en sådan anvendelse af bestemmelsen ikke kunne ske uden forudgående varsel fra myndighedernes side. Disse retsmedlemmer tager derfor selskabets påstand til følge.”

På baggrund af oplysningerne fra henholdsvis SKAT og Skattestyrelsen, herunder kurators redegørelse vedrørende [virksomhed2] ApS under konkurs, finder retten det bevist, at chokolade- og sukkervareafgiften for de varer, som selskabet har erhvervet fra [virksomhed2] ApS i perioden fra den 21. august 2015 til den 10. december 2015, ikke er blevet betalt.

Spørgsmålet er herefter, om SKAT i medfør af chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, kan opkræve afgiftsbeløbet hos selskabet, når [virksomhed2] ApS ikke har betalt afgift af de omhandlede varer, og selskabet efterfølgende er gået konkurs.

To retsmedlemmer bemærker:

Af Skatteministerens besvarelse af Skatteudvalgets spørgsmål 355 af 25. april 2017 fremgår det, at SKAT har oplyst, at det kun er i de unddragelsessager, hvor det ikke er muligt at identificere leverandøren af de afgiftspligtige varer, at afgiftskravene rejses over for køber.

I den foreliggende situation er leverandøren af de afgiftspligtige varer identificeret.

Landsskatteretten har allerede i SKM2019.170.LSR af 21. december 2018 og efterfølgende i J. nr. 17-0987571 af 7. februar 2019 givet skatteyder medhold i, at det vil være en skærpende, administrativ praksisændring at anvende chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2 på en situation, hvor forhandleren som følge af leverandørens konkurs pålægges at hæfte for manglende betaling. I begge afgørelser er det nævnt at en sådan anvendelse af bestemmelsen ikke kan ske uden forudgående varsel fra myndighedernes side.

Sagerne blev ikke indbragt for domstolene.

Det var Skattestyrelsens hensigt at melde en praksisskærpelse ud, idet Skattestyrelsen den 17. februar 2020 sendte et udkast til styresignal i høring. Styresignalet havde overskriften: ”Praksisændring og genoptagelse – hæftelse iht. Chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2 – udkast til styresignal.” I udkastet til styresignal beskrives mulighederne for genoptagelse som følge af SKM2019.170.LSR, og desuden oplyses det, at praksis efter chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2 ændres fremadrettet, så der kan opkræves afgift også i andre tilfælde end svig eller unddragelse.

Der endnu ikke udstedt et styresignal om dette emne, men udkastet til styresignal kan kun opfattes sådan, at Skattestyrelsen tilslutter sig, at den af Landsskatteretten statuerede praksis er gældende.

Disse retsmedlemmer stemmer derfor for at give klagen medhold i sin påstand.

Et retsmedlem (retsformanden) bemærker:

Chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, er en objektiv hæftelsesbestemmelse. Det følger imidlertid af Landsskatterettens afgørelse af 21. december 2018, offentliggjort som SKM2019.170.LSR, at chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, efter administrativ praksis ikke finder anvendelse i situationer, hvor den manglende betaling er en følge af leverandørens konkurs.

Foreligger der udover leverandørens konkurs omstændigheder, der viser eller tyder på svigagtig adfærd i ét eller flere led i en omsætningskæde, finder retsformanden, at bestemmelsen i overensstemmelse med sin ordlyd og formål finder anvendelse, således at erhververen hæfter for afgiftens betaling, uanset om den svigagtige adfærd er udvist i et tidligere omsætningsled, og uanset om erhververen er i god tro om denne adfærd.

Skatteministerens besvarelse af Skatteudvalgets spørgsmål 355 af 25. april 2017 kan ikke føre til et andet resultat. Skattestyrelsen har anført, at det ikke er dækkende for praksis, når det i ministersvaret er anført, at afgiftskrav kun rejses over for køber, når leverandøren af de afgiftspligtige varer ikke kan identificeres. At ministersvaret ikke er dækkende for praksis støttes tillige af det forhold, at ministersvaret er dateret den 21. juni 2017 sammenholdt med, at SKAT i nærværende sag fastslog afgiftskravet over for selskabet ved afgørelse af 7. marts 2017. SKAT har også i de afgørelser, der er omhandlet i Landsskatterettens afgørelser i sagsnr. 16-1691671, 16-1691732, 17-0987571 og 17-0988811(SKM.2019.170.LSR) fastslået afgiftskrav over for køberen i medfør af chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, forud for datoen for ministersvaret, selvom leverandøren af de afgiftspligtige varer i de pågældende sager var identificeret. Det kan således ikke lægges til grund, at der har været en fast administrativ praksis, hvorefter krav efter den objektive lovbestemmelse alene blev rejst over for køber, når leverandøren ikke har kunnet identificeres. Allerede af den grund kan selskabet ikke støtte ret på en sådan praksis.

Kurator i konkursboet efter [virksomhed2] ApS har i sin redegørelse vurdereret, at den systematiske restanceopbygning i selskabet sammenholdt med manglende kreditfaciliteter skal ses som et udtryk for, at selskabets ledelse var – eller burde have været bevist om – at selskabet ikke kunne opfylde sine forpligtelser over for SKAT, eller at ledelsen bevidst fortsatte restanceopbygningen uden intention om at betale gælden til SKAT.

Allerede af denne grund finder retsformanden, at bestemmelsen i chokoladeafgiftslovens § 29, stk. 2, finder anvendelse, hvorfor selskabet hæfter for chokolade- og sukkervareafgiftens betaling for de i sagen omhandlede varer. Retsformanden stemmer derfor for at stadfæste SKATs afgørelse.

Landsskatteretten ændrer i overensstemmelse med stemmeflertallet SKATs afgørelse af 7. marts 2017, således at selskabet ikke hæfter solidarisk for afgiftskravet på 830.735 kr. for chokolade- og sukkervarer handlet i perioden 21. august 2015 til 10. december 2015.